Практика применения методов формирования распределения и анализа за

ние стоимости носителя затрат (Ri) данного вида деятельности на его количественную величину (Ki), соотносимую с конкретным объектом калькулирования.

Всовременных условиях усложнения производства, диверсификации, изменения структуры себестоимости предпочтение стоит отдать такой учетно-калькуляционной системе, которая принесет наиболее объективные результаты. Затраты предприятия становятся более управляемыми, появляется возможность обнаружить наиболее действенные рычаги их снижения.

Одним из важнейших объектов применения данного метода в отношении непроизводственных затрат является непосредственно сфера услуг. Сфера услуг по определению предполагает, что потребители получают в большей степени нематериальные, чем материальные продукты. Природа продукта в сфере услуг предполагает, что структура затрат в типичном случае полностью отличается от таковой в производственной сфере. Затраты в сфере услуг большей частью являются косвенными.

Стимулом для применения метода ABC в сфере услуг может служить желание обеспечить большее понимание поведения затрат на предоставляемые услуги с целью совершенствования процесса принятия решения и контроля затрат. Применение ABC в сфере услуг требует четкого представления о том, какие услуги оказывает предприятие, чтобы определить, какие именно виды деятельности являются ключевыми. Все шаги по использованию ABC стандартны. Примеры объектов затрат в некоторых сферах услуг: в гостиничном бизнесе – комната, в общественном питании– столовый прибор, услуги бухгалтерские, аудиторские, юридические – подлежащие оплате часы, образование – количество человек.

Всфере услуг труднее, чем в производственной, количественно описать выпуск продукции, поэтому в качестве объекта затрат более обоснованно и удобно выбирать потребителей услуг,

нежели саму услугу. Концентрация на потребителе является в этом виде деятельности важнейшим фактором.

101

Первоначально применение системы ABC на предприятиях было вызвано стремлением к более точному учету затрат на единицу продукции. В настоящее время технология учета по видам деятельности значительно расширила свои границы. Исследования показали, что данный метод должен использоваться не только как способ распределения накладных расходов, т.е. метод учета, а как инструмент управления затратами. Из учета затрат по видам деятельности выделилось направление управления по видам деятельности (АВМ) и бюджетирование по видам деятельности (ABB).

Управление затратами в разрезе отдельных операций, а не продуктов и даже не подразделений предприятия дает новые возможности для эффективного планирования и контроля затрат и, в конечном счете, для их снижения. Она позволяет обосновывать управленческие решения по ценообразованию. ABC-инфор- мацию можно использовать как для текущего управления, так и для принятия стратегических решений. На уровне тактического управления эту информацию можно использовать для создания рекомендаций по увеличению прибыли, повышению эффективности деятельности предприятия; на стратегическом – как помощь впринятии решений относительно реорганизации предприятия, изменения ассортимента продуктов и услуг, выхода на новые рынки, диверсификации.

Нужно иметь в виду, что оценка показателей на основе ABC, как и при традиционном калькулировании, индивидуальна для каждой конкретной ситуации. Основная проблема применения системы на практике – значительное усложнение учета затрат и повышение трудоемкости калькулирования.

Использование ABC-анализа снижает влияние субъективного фактора, когда необходимо принять решение об организации снабжения по отдельным группам (например, следует ли организовывать тендеры по определенной номенклатуре), что также очень важно для руководства, собственников и контролирующих подразделений.

102

В заключение следует отметить, что нет такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно ни было обосновано, искажает фактическую себестоимость, снижает точность калькулирования. С данных позиций самой точной является калькуляция по системе «директ-костинг». В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением конкретного изделия, поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия служит не полнота включения затрат в себестоимость, а метод их отнесения на то или иное изделие.

103

4. ПРАКТИКА ПРИМЕНЕНИЯ МЕТОДОВ ФОРМИРОВАНИЯ И РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ЗАТРАТ

4.1.МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ

КВНЕДРЕНИЮ НОРМАТИВНОГО МЕТОДА

Нормативный метод формирования и распределения затрат используется в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым серийным производством разнообразной и сложной продукции(машиностроение, металлообработкаит.д.).

Фактическая себестоимость рассчитывается, исходя из следующего:

–если объектом учета являются отдельные виды продукции, то отклонения от нормы и ее изменение относят на эти виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость определяют в последовательности: затраты фактические = затраты нормативные + величина отклонений от норм + величина изменений норм;

–если объектом учета является группа однородных видов продукции, то фактическая себестоимость каждого вида определяется путем распределения отклонения от норм и ее изменения пропорционально нормативам затрат на производство каждого вида продукции.

Распределение долей цеховых затрат по видам продукции, %, производят методом сметных (нормативных) ставок, рассчитанных на основе машино-коэффициентов либо пропорционально сумме основной заработной платы и расходов по содержанию и эксплуатации оборудования (РСЭО) по формуле

104

где Sц – сумма цеховых затрат по смете, тыс. руб.; ЗРСЭО – сумма затрат по содержанию и эксплуатации оборудования, тыс. руб.;

LPЦ – фонд основной заработной платы основных производственных рабочих подразделения, тыс. руб.

4.1.1.Калькулирование себестоимости изделий на основе машино-коэффициентов

Опишем последовательность калькулирования себестоимости на основе машино-коэффициентов:

1.Группирование оборудования по функциональному использованию.

2.Определение коэффициентов загрузки по группам оборудования.

3.Построение групповой шкалы машино-коэффициентов

ирасчет себестоимости машино-часа по группам оборудования.

4.Расчет сметных ставок по отдельным видам продукции.

5.Расчет машино-коэффициента группы оборудования по формуле

где Sмч Х – стоимость машино-часа данной группы оборудования; Sмч баз – стоимостьмашино-часабазового станка.

6. Определение себестоимости машино-часа базового станка по формуле

где Sз.об – сумма годовых расходов по эксплуатации оборудования; Фд – действительный годовой фонд времени работы оборудования; м– число технологически однотипных групп; Σn – число станков вгруппе; Кзi – средний коэффициент загрузки станков в группе; Кмi – коэффициент, учитывающий соотношение затрат на 1 ч работыданного станкаибазового.

105

7.Одна из групп оборудования принимается за базовую группу с машино-коэффициентом, равным 1.

8.Определяется стоимость машино-часа по каждой группе оборудования по формуле (4.3).

9.Расчет машино-коэффициентов по каждой группе оборудования по формуле (4.2).

10.Распределение трудоемкости по видам оборудования

ипо изделиям.

11.Расчет сметной ставки по статье РСЭО по изделиям.

12.Распределение цеховых расходов пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих

исметной ставке.

4.1.2. Пример расчета себестоимости изделия на основе машино-коэффициентов

В цехе производятся изделия А и Б.

1.Все оборудование механического цеха разделено на следующие группы:

а) фрезерные станки – 11 ед.; б) токарные станки – 42 ед.; в) сверлильные станки – 34 ед.; г) сварочные станки – 2 ед.;

д) программные станки (с ПУ и ЧПУ) – 12 ед.; е) испытательные стенды – 4 ед.; Итого: 105 ед.

2.Группа фрезерных станков выбрана в качестве базовой

смашино-коэффициентом, равным 1.

3.Произведен расчет машино-коэффициентов по группам оборудования с учетом годового фонда времени работы конкретной группы оборудования, суммарных общепроизводственных расходов (1884,780 0 тыс. руб.), коэффициента загрузки

конкретной группы, себестоимости машино-часа работы оборудования конкретной группы (по данным цеха либо расчета).

106

Пример расчета себестоимости машино-часа одной группы оборудования приведен ниже:

Sмч баз (фрез) = Sз.об / Фд · Σn ·Кмi·Кзi =

=1,884 780 0/3800 (11·0,95 + 42·0,93 + 34·0,88 + 2·0,9 +

+12·0,97 + 4·0,8) = 51,63 руб/ч.

Аналогично был произведен расчет машино-коэффициен- тов по другим группам оборудования. Результаты расчетов приведены в табл. 4.1.

Таблица 4 . 1 Расчет машино-коэффициентов групп оборудования

4.Далее проведено распределение трудоемкости по видам оборудования для изделия А (табл. 4.2).

5.На основании плановой себестоимости одного машинокоэффициента в плановом периоде (в данном случае базового

машино-часа Sмч = 51,63 руб.), сметной ставки расходов на единицу изделия (2,9·51,63 = 149,72 руб.), заработной платы произ-

водственных рабочих (312,45 руб.) проведено распределение цеховых расходов пропорционально основной заработной плате производственных рабочих и сметной ставке:

Кц(А) = Цеховые затраты / (РСЭО + Фонд основной зарплаты) ×

× 100 % = 16 877,1/(18 847,8 + 231 778,86)100 = 40 %.

107

Таблица 4 . 2 РаспределениетрудоемкостиповидамоборудованиядляизделияА

6. Аналогично было проведено распределение трудоемкости по видам оборудования для изделия Б (табл. 4.3).

Таблица 4 . 3 Распределениетрудоемкости повидамоборудования дляизделия Б

7. Исходя из плановой себестоимости одного машинокоэффициента 51,63 руб., сметной ставки расходов на единицу изделия по плану 61,2 руб., заработной платы производственных рабочих 104,15 руб., произведено распределение цеховых расходов пропорционально сумме основной заработной платы и сметной ставки.

108

Таблица 4 . 4

Себестоимость механообработки изделий с использованием машино-коэффициентов (сметных ставок)

8.Далее был проведен расчет себестоимости изделия А и Б

сиспользованием сметных ставок.

Результаты расчетов приведены в табл. 4.4.

4.1.3. Пример распределения цеховых затрат прочими методами

Цеховые затраты при калькуляции себестоимости продукции распределяются одним из трех способов в зависимости от метода распределения затрат по содержанию и эксплуатации оборудования:

1.Пропорционально сумме основной заработной платы

изатрат по содержанию и эксплуатации оборудования, рассчитанных прямым путем.

2.Пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочихисметной ставки(рассмотренранее).

3.Пропорционально основной заработной плате основных производственных рабочих.

Впервом случае, знаясумму цеховыхзатратпо смете, сумму затрат по содержанию и эксплуатации оборудования, фонд основной заработной платы основных производственных рабочих цеха, находятпроцентнуюдолюцеховыхзатрат поформуле(4.1).

Рассмотрим пример распределения цеховых расходов по методу, указанному в п. 1. Исходные данные для расчета представлены в табл. 4.5.

109

Таблица 4 . 5

Исходные данные распределения цеховых расходов для изделий А и Б пропорционально сумме

1. Расчет коэффициента Кц по формуле (4.1):

Кц = 16 877,1 / (43 618,78 + 18 847,8) ·100 = 27 %.

2. Определение доли расходов по содержанию и эксплуатации оборудования в полной себестоимости цеха:

РСЭО = 18 847,8/35 724,9 = 52,76 %.

3.Расчет затрат статьи РСЭО в деталях для А и Б:

РСЭОА = 277,3·0,528 = 144,2 руб.,

РСЭОБ = 92,4·0,528 = 48,05 руб.

4.Расчет цеховых затрат для деталей А и Б, суммируется основная заработная плата рабочих и расходы на содержание

иэксплуатацию оборудования:

КцА = (195,76 + 144,2) 0,27 = 91,79 руб.,

КцБ = (65,25 + 48,05) 0,27 = 78,22 руб.

110