- •Статья 5. Порядок исчисления и уплаты налога
- •Правовое регулирование предпринимательства: частные и публичные начала Гражданский кодекс об общих моделях соотношения частных и публичных принципов регулирования экономических отношений
- •Использование публичных принципов в регулировании хозяйственных отношений
- •Публично-правовое регулирование внешнеэкономических инвестиционных отношений
- •Обесвечепе д1стуна 11рав1судип - шш1 задача с1верве1стввваш арбитрйшп 1рцессуяяы1г111де1ся распиской федерации
- •12 Собрание законодательства рф, 1998, № 19, ст. 2069.
- •13 Собрание законодательства рф, 1995, № 47, ст. 4471.
- •Правовые аспекты снижения стоимости чистых активов
- •О процессяальном соучастии в арбитражном процессе по делам о защите права собственности
- •Обособленное подразделение в российском налоговом и бюджетном законодательстве
- •О сомнительных налоговых рекомендациях при продаже недвижимости
- •109144, Г. Москва, а/я 9. Контактный тел.: 155-45-45.
- •Гражданско-правовая ответственность за нарушение авторского права или смежных прав
- •О целесообразности применения мер гражданско-правового характера
- •Способы защиты нарушенных прав
- •Признание права
- •Восстановление положения, существовавшего до нарушения права, и прекращение действий, нарушающих право или создающих угрозу его нарушению
- •Взыскание дохода, полученного нарушителем вследствие нарушения авторских или смежных прав, вместо возмещения убытков
- •Выплата компенсации в сумме от 10 до 50 000 минимальных размеров оплаты труда, определяемой по усмотрению суда или арбитражного суда, вместо возмещения убытков или взыскания доходов
- •Принятие иных предусмотренных законодательными актами мер. Связанных с зашитой прав правообладателя
- •О применении к нарушителю одновременно нескольких мер
- •Вопросы защиты прав и интересов мелких акционеров
- •Права аххщоиеров
- •Защита интересов акционеров и устав общества
- •Право акционеров — владельцев дривилегироватгопг акций участвовать с правом голоса в общем собрании акционеров
- •Судебная защита прав акционеров
- •8 Собрание законодательства рф, 1996, № 17, ст. 1918.
- •9 Собрание актов Президента и Правительства рф, 1993, № 44, ст. 4192.
- •10 Собрание законодательства рф, 1996, № 35, ст. 4142.
- •Практика ликвидации юридических лиц (коммерческих организаций)
- •4 Хозяйство и нраве, 2000, № 4, с. 80-81
- •9 Хозяйство и нраве, 1995, № 6, е. 127. Выхва у1аствш 13 общества с огрймчешй 1тветст1е110стыо: судебная практика
- •Некоторые аспекты процесса доказыванмя по делам 0 возмещеНии вреда
В НОМЕРЕ
И. ИЛЬЮШИХИН. Комментарий к Закону РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" 3
В. БУБЛИК. Правовое регулирование предпринимательства: частные и публичные начала 12
Т. АНДРЕЕВА. Обеспечение доступа к правосудию — главная задача совершенствования Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации 23
В. ХАРЬКОВ. Правовое регулирование земельных сервитутов в гражданском и земельном законодательстве 29
Н. ВИЛЬЧУР. Правовые аспекты снижения стоимости чистых активов 35
С. АЛЕХИНА. О процессуальном соучастии в арбитражном процессе по делам о защите права собственности 39
Д. КОМЯГИИ, В. НАРЕЖНЫЙ. Обособленное подразделение в российском налоговом и бюджетном законодательстве 44
И. ЗУЙКОВ. О сомнительных налоговых рекомендациях при продаже недвижимости 50
В. ГАЗМАН. Изъятие имущества у лизингополучателя 53
К. СКЛОВСКИЙ. Некоторые последствия продажи чужого имущества 59
П. СКОБЛИКОВ. Легальный порядок исполнительного производства по спорам имущественного характера: криминологические аспекты 62
А. САВИКОВ. О некоторых проблемах, связанных с признанием решения общего собрания акционеров недействительным 70
И. СИЛОНОВ. Гражданско-правовая ответственность за нарушение авторского права или смежных прав 78
О. КРАПИВИН. Вопросы защиты прав и интересов мелких акционеров 84
Отвечаем на вопросы читателей 98
Е. МОЛЕВА. Практика ликвидации юридических лиц (коммерческих организаций) 104 П. ФАЙЗУТДИНОВ. Выход участника из общества с ограниченной ответственностью:
судебная практика 113
М. РОЖКОВА. Некоторые аспекты процесса доказывания по делам о возмещении вреда 122
КОММЕНТАРИИ ЗАКОНОВ
КОММЕНТАРИЙ К ЗАКОНУ РФ "О НАЛОГЕ С ИМУЩЕСТВА, ПЕРЕХОДЯЩЕГО В ПОРЯДКЕ НАСЛЕДОВАНИЯ ИЛИ ДАРЕНИЯ"*
(с изменениями от 23Декабря 1992 юна, 6 марта 1993года, 27января 1995 года) Статья 4. Льготы по налогу
От налогообложения в соответствии с настоящим Законом освобождается:
имущество, переходящее в порядке наследования супругу, пережившему другого супруга, или в порядке дарения от одного супруга другому;
жилые дома (квартиры) и паенакопления в жилищностроительных кооперативах, если наследники (одаряемые) проживали в этих домах (квартирах) совместно с наследодателем (дарителем) на день открытия наследства или оформления договора (дарения);
имущество лиц, погибших при защите СССР и Российской Федерации в связи с выполнением ими государственных или общественных обязанностей или в связи с выполнением долга гражданина СССР и Российской Федерации по спасению человеческой-жизни, охране государственной собственности и правопорядка;
жилые дома и транспортные средства, переходящие в порядке наследования инвалидам 1 и II групп;
транспортные средства, переходящие в порядке наследования членам семей военнослужащих, потерявших кормильца. Потерявшими кормильца считаются члены семьи умершего (погибшего) военнослужащего, имеющие право на получение пенсии по случаю потери кормильца.
1. Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ). При этом нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера. Из приведенного определения следует несколько существенных выводов.
во-первых, льготы по налогу должны быть предусмотрены в законодательстве о налогах. Льготы, даже если их предоставление гарантировано другими законодательными и нормативными актами Российской Федерации, не могут применяться до внесения соответствующих поправок в налоговое законодательство.
во-вторых, о льготе можно говорить лишь тогда, когда существует налоговая обязанность конкретного субъекта по данному налогу. Льгота может предоставляться только налогоплательщику, а этот статус по конкретному налогу не возникает автоматически, а связан, например, с наличием объекта налогообложения.
* Окончание. Начало см.: Хозяйство и право, 2000, № 8.
" 3
В-третьих, налоговые льготы и основания их применения относятся к числу факультативных элементов налогообложения, то есть отсутствие этих элементов в тексте закона о конкретном налоге не влечет признания налога неустановленным.
В-четвертых, формами льгот могут выступать как полное, так и частичное освобождение от уплаты налога. Следует помнить, что в силу п. 2 ст. 56 НК РФ налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
При разрешении споров о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказа от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде (п. 16 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11 июня 1999 года № 41/9).
® Согласно комментируемой статье формой льготы является освобождение от налога. Такое освобождение применяется к определенным видам имущества.
1. Имущество, переходящее в порядке наследования супругу, пережившему другого супруга, или в порядке дарения от одного супруга другому.
Следует помнить, что речь идет только о тех видах имущества, которые указаны в ст. 2 рассматриваемого Закона (см. комментарий к ст. 2). Согласно подп. "а" п. 13 Инструкции № 32 налог не взимается независимо от того, проживали супруги вместе или нет. В наследственную массу включается лишь та часть общего имущества, которая приходилась на умершего супруга по праву общей совместной собственности. Другая часть поступает в собственность пережившего супруга как сособственника.
Вклады в отделениях Сберегательного банка РФ и других кредитных учреждениях, внесенные супругами в период совместной жизни на имя каждого из них, представляют собой их общую совместную собственность (ст. 34 Семейного кодекса РФ).
Применительно к данной льготе следует иметь в виду, что в наследственную массу включаются лишь та часть общего имущества, которая приходилась на умершего супруга по праву общей совместной собственности. Другая часть поступает в собственность пережившего супруга как сособственника и налогом не облагается.
В п. 7 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23 апреля 1991 года № 2 "О некоторых вопросах, возникающих у судов по делам о наследовании" (в редакции от 21 декабря 1993 года, с изменениями от 25 октября 1996 года) сказано: "Учитывая, что в соответствии со ст. 34 Семейного кодекса РФ вклады в отделениях Сберегательного банка Российской Федерации и других кредитных учреждениях, внесенные супругами в период совместной жизни на имя каждого из них, представляют собой их общую совместную собственность, наследством является только та часть вклада (вкладов), которая принадлежит самому насле-додателЮ'.
При этом согласно п. 1 ст. 39 Семейного кодекса РФ при разделе общего имущества супругов и определении долей в этом имуществе доли супругов признаются равными, если иное не предусмотрено договором между супругами. Наследством является только та часть вклада (вкладов), которая принадлежит самому наследодателю.
Основанием для применения указанной льготы служит свидетельство о регистрации брака либо решение суда о признании факта супружества (п. 13 Инструкции № 32).
4
2. Жилые дома (квартиры) и паенакопления в жилищностроительных кооперативах, если наследники (одаряемые) проживали в этих домах (квартирах) совместно с наследодателем (дарителем) надень открытия наследства или оформления договора (дарения).
В связи с тем, что указанные объекты освобождены от налогообложения, только если наследники (одаряемые) проживали в этих домах (квартирах) совместно с наследодателем (дарителем) на день открытия наследства или оформления договора дарения, на практике возник вопрос: подразумевает ли факт совместного проживания совместную прописку (регистрацию) или же наследник (одаряемый) может быть прописан в другом месте?
Согласно п. 13 Инструкции № 32 факт совместного проживания подтверждается справкой из соответствующего жилищного органа или городской, поселковой, сельской администрации, а также решением суда. Совместная прописка необязательна.
Еще один практический аспект применения данной льготы: предоставляется ли льгота одаряемому в случае дарения своей комнаты одним соседом по коммунальной квартире другому, проживающему в этой же коммунальной квартире? В данном случае надо исходить из того, что здесь речь идет не о совместном проживании с одаряемым на одной площади на момент дарения, а о дарении имущественной доли собственником, поэтому льгота не предоставляется.
Физические лица, получающие имущество в порядке наследования или дарения, проживающие совместно с наследодателем или дарителем и временно выехавшие в связи с обучением (студенты, аспиранты, учащиеся), нахождением в длительной служебной командировке, прохождением срочной службы в Вооруженных Силах, не лишаются права на льготу по налогу. В этом случае основанием для предоставления льготы является справка соответствующей организации о причинах отсутствия гражданина.
3. Имущество лиц, погибших при защите СССР и Российской Федерации в связи с выполнением ими государственных или общественных обязанностей или в связи с выполнением долга гражданина СССР и Российской Федерации по спасению человеческой жизни, охране государственной собственности и правопорядка.
Думается, что в силу ч. 2 ст. 8 Конституции РФ и п. 1 ст. 212 ГК РФ речь должна идти о предоставлении льготы по отношению к имуществу лиц/ погибших в результате охраны собственности любой формы, а не только государственной.
Основанием для предоставления льготы служит документ соответствующей организации о смерти наследодателя. Однако довольно сложно установить основания для предоставления данной льготы. Дело в том, что для ее предоставления необходимо, очевидно, констатировать не только факт смерти лица, но и причину его смерти. Если применительно к выполнению государственных или общественных обязанностей такая возможность присутствует в большинстве случаев (но не всегда), то в отношении спасения человеческой жизни надежда остается лишь на свидетельские показания, которые не всегда имеют место. Еще более сложной ситуация становится в отношении смерти при защите правопорядка или охране собственности. При разрешении указанной ситуации нужно учитывать следующее.
Бремя доказывания по спорам с государственными (в том числе налоговыми) органами возлагается на эти органы (п. 6 ст. 108 НК РФ). Взыскание недоимки, пени и штрафов с физических лиц осуществляется только в судебном порядке. В рамках судебного заседания не нуждаются в доказывании обстоятельства, признанные судом общеизвестными (ст. 55 ГПК РСФСР). Факт гибели лица в связи с защитой собственности или правопорядка может приобретать статус общеизвест-
5
ного после публикаций в средствах массовой информации, передачи по телевидению и т. д.
Если гибель лица связана с противоправными действиями преступника, в отношении которого вынесен приговор по уголовному делу, то для суда, рассматривающего дело о гражданско-правовых последствиях преступных действий, он обязателен лишь по вопросам, имели ли место эти действия и совершены ли они данным лицом. Несмотря на это, думается, нет препятствий для использования вступившего в законную силу приговора в процессе доказывания правомерности применения льготы. Однако наиболее вероятным способом доказывания являются свидетельские показания.
4. Жилые дома и транспортные средства, переходящие в порядке наследования инвалидам 1и11 групп.
Федеральный закон от 24 ноября 1995 года № 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации" (с изменениями от 24 июля 1998 года, 4 января, 17 июля 1999 года) определяет, что к инвалидам относятся лица, которые имеют нарушение здоровья со стойким расстройством функций организма, обусловленное заболеваниями, последствиями травм или дефектами, приводящее к ограничению жизнедеятельности и вызывающее необходимость его социальной защиты. Отметим, что данная льгота применяется только при переходе имущества инвалидам I и II групп в порядке наследования15. На дарение данная льгота не распространяется.
Основанием для предоставления данной льготы является удостоверение инвалида, причем указанные в тексте статьи группы инвалидности физические лица должны иметь на момент получения свидетельства о праве на наследство (п. 13 Инструкции № 32). Именно по этой норме может льготироваться имущество граждан, подвергшихся воздействию радиации на Чернобыльской АЭС, при условии присвоения им соответствующей группы инвалидности, ибо их налогообложение осуществляется на общих основаниях.
5. Транспортные средства, переходящие в порядке наследования членам семей военнослужащих, потерявших кормильца.
Применительно к данной льготе речь вновь идет исключительно о переходе имущества в порядке наследования (но не дарения).
Потерявшими кормильца считаются члены семьи умершего (погибшего) военнослужащего, имеющие право на получение пенсии по случаю потери кормильца.
К военнослужащим относятся:
офицеры, прапорщики и мичманы, курсанты военных образовательных учреждений профессионального образования, сержанты и старшины, солдаты и матросы, проходящие военную службу по контракту;
офицеры, призванные на военную службу в соответствии с указом Президента Российской Федерации;
сержанты, старшины, солдаты и матросы, проходящие военную службу по призыву, курсанты военных образовательных учреждений профессионального образования до заключения с ними контракта.
Граждане приобретают статус военнослужащих с началом военной службы и утрачивают его с окончанием военной службы (ст. 2 Федерального закона от 27 мая 1998 года № 76-ФЗ "О статусе военнослужащих"),
К членам семей военнослужащих, граждан, уволенных с военной службы, на которых распространяются указанные льготы, относятся: супруга (супруг); несовершеннолетние дети; дети старше 18 лет, ставшие инвалидами до достижения
15 Не вполне ясен экономический смысл распространения данной льготы только на жилые дома (исключая квартиры).
ими возраста 18 лет; дети в возрасте до 23 лет, обучающиеся в образовательных учреждениях по очной форме обучения; лица, находящиеся на иждивении военнослужащих.
Статья определяет, что потеря кормильца непосредственно соотносится с правом на пенсию по потере кормильца. Круг лиц, имеющих право на пенсию по случаю потери кормильца, прямо определен в ст. 50 Закона РФ "О государственных пенсиях в Российской Федерации".
Статья 5. Порядок исчисления и уплаты налога
1. Налог взимается при условии выдачи нотариусами, должностными лицами, уполномоченными совершать нотариальные действия, свидетельств о праве на наследство или удостоверения ими договоров дарения в случаях, если общая стоимость переходящего в собственность физического лица имущества на день открытия наследства или удостоверения договора дарения превышает соответственно 850-кратный и 80-кратный установленный законом размер минимальной месячной оплаты труда.
2. Оценка жилого дома (квартиры), дачи и садового домика, переходящих в собственность физического лица в порядке наследования или дарения, производится органами коммунального хозяйства или страховыми организациями.
Оценка транспортных средств производится страховыми и другими организациями, которым предоставлено право осуществлять эти действия.
Оценка другого имущества производится экспертами.
3. Нотариусы, а также должностные лица, уполномоченные совершать нотариальные действия, обязаны в 15-дневный срок (с момента выдачи свидетельства или удостоверения договора) направить в налоговый орган по месту их нахождения справку о стоимости имущества, переходящего в собственность граждан, необходимую для исчисления налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.
За непредставление либо несвоевременное представление документов, необходимых для исчисления налога, на руководителей указанных органов налагается штраф в размере пятикратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда.
4. Исчисление налога производится налоговыми органами на основании документов, указанных в пункте 3 настоящей статьи.
Сумма налога на имущество, переходящее в собственность физических лиц в порядке наследования в случаях наличия в составе этого имущества жилых домов (квартир), дач и садовых домиков в садовых товариществах, уменьшается на сумму налогов на имущество физических лиц, подлежащую уплате этими лицами за указанные объекты до конца года открытия наследства, в соответствии с частью третьей пункта 5 статьи 5 Закона Российской Федерации от 9 декабря 1991 года "О налогах на имущество физических лиц".
В случаях, когда физическому лицу от одного и того же физического лица неоднократно в течение года переходит в собственность имущество в порядке дарения, налог исчисляется с общей стоимости имущества на основании всех нотариально удостоверенных договоров.
5. Уплата налога производится плательщиком на основании платежного извещения, вручаемого ему налоговым органом.
6. Физические лица, проживающие в Российской Федерации, уплачивают налог не позднее трехмесячного срока со дня вручения им платежного извещения. В случае необходимости налоговые органы могут предоставлять плательщикам по их письменному заявлению рассрочку или отсрочку уплаты налога, но не более чем на два года, с уплатой процентов в размере 0,5 ставки на срочные вклады, действующей в Сберегательном банке Российской Федерации.
7. Физические лица, проживающие за пределами Российской Федерации, обязаны уплатить налог до получения документа, удостоверяющего право собственности на имущество. Выдача им такого документа без предъявления квитанции об уплате налога не допускается.
8. Наследственное имущество и имущество, перешедшее в порядке дарения, может быть продано, подарено, обменено собственником только после уплаты им налога, что подтверждается справкой налогового органа.
Ф Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, относится к числу прямых налогов, то есть налогов, источник которых формируется непосредственно у налогоплательщика, а не поступает в составе иных платежей, налогов на присвоение. И как прямой налог, он относится к числу окладных, то есть налогов, которые рассчитываются налоговыми органами.
Налоговый орган не позднее 30 дней до наступления срока платежа направляет налогоплательщику налоговое уведомление. В нем должны быть указаны
размер налога, подлежащего уплате, расчет налоговой базы, а также срок уплаты налога (ст. 52 НК РФ).
Поскольку срок уплаты комментируемого налога привязан к определенному сроку со дня вручения налогоплательщику налогового уведомления (п. 6 ст. 5 Закона), указанное в НК РФ 30-дневное ограничение срока направления налоговым органом налогового уведомления плательщику не имеет смысла.
Нужно, однако, помнить, что в Налоговом кодексе содержится положение, согласно которому налоговое уведомление может быть передано физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения. Если указанные лица уклоняются от получения налогового уведомления, оно направляется по почте заказным письмом. Налоговое уведомление считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
Следует подчеркнуть/ что вручение уведомления должно осуществляться именно налогоплательщику или его представителю.
© Согласно п. 1 ст. 17 НК РФ порядок исчисления и порядок уплаты налога относятся к числу его элементов и в числе других элементов должны быть определены в законе о конкретном налоге. Именно с этой целью ст. 5 включена в текст комментируемого Закона.
На сегодняшний день существует мнение, что данный налог не является установленным, поскольку в законе о нем не определен налоговый период, который также относится к числу элементов налогообложения. Представляется, что с данной точкой зрения нельзя согласиться.
В соответствии с п. 1 ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи.
В п. 4 комментируемой статьи сказано, что, когда физическому лицу от одного и того же физического лица неоднократно в течение года переходит в собственность имущество в порядке дарения, налог исчисляется с общей стоимости имущества на основании всех нотариально удостоверенных договоров. Очевидно, что применение данной нормы возможно лишь при условии, что налоговый период налога — год. Только в этом случае в полном соответствии с п. 1 ст. 55 Закона по окончании года правомерно определяется общая стоимость имущества, которая, как указывалось выше, является налоговой базой, и исчисляется сумма налогового оклада.
® Статья 5 Закона указывает, что нотариусы, а также должностные лица, уполномоченные совершать нотариальные действия, обязаны в 15-дневный срок (с момента выдачи свидетельства или удостоверения договора) направить в налоговый орган по месту их нахождения справку о стоимости имущества, переходящего в собственность граждан/ необходимую для исчисления налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.
Согласно п. 5 письма Госналогслужбы РФ от 25 декабря 1995 года № ВН-б-03/659 "О Временных методических рекомендациях о порядке учета плательщиков налогов с имущества физических лиц и земельного налога" справки представляются по всем выданным свидетельствам и удостоверенным договорам в сроки, установленные законодательством, независимо от того/подпадает имущество по этим документам под налогообложение или нет.
Указанный в приведенном пункте срок (15 дней) на данный момент не соответствует п. 6 ст. 85 НК РФ. Согласно этому пункту органы (учреждения), уполномоченные совершать нотариальные действия, и нотариусы, осуществляющие
8
частную практику, обязаны сообщать о нотариальном удостоверении права на наследство и договоров дарения в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее пятиднейсо дня соответствующего нотариального удостоверения.
Таким образом, нотариусам следует иметь в виду, что сообщение о нотариальном удостоверении договоров дарения или прав на наследство, совершенное в течение срока от 15 до 5 дней со дня такого удостоверения, считается правомерным и не влечет применения санкций.
За непредставление либо несвоевременное представление документов, необходимых для исчисления налога, на руководителей указанных органов налагается штраф в размере пятикратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда.
Однако нужно помнить, что аналогичный по объективной стороне состав правонарушения содержится в ст. 1291 НК РФ: "Неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с настоящим Кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 1000 рублей". Поскольку круг субъектов отношений применительно к штрафу в Налоговом кодексе и в Законе "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" один (нотариус и налоговые органы), думается, что штрафы имеют одинаковую правовую 'природу — налоговая санкция. Следовательно, применение штрафа по п. 3 ст. 5 Закона на сегодняшний день неправомерно, ибо в силу п. 2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.
® Исчисление налога производится налоговыми органами на основании документов, указанных в п. 3 комментируемой статьи. Эта норма позволяет предположить, что единственным случаем допустимого применения ответственности по ст. 122 НК РФ к плательщику данного налога являются действия лица по невнесению (неперечислению со счета) денежных средств в уплату налога. Очевидно, что применительно к налогу на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, объективная сторона в форме действий по занижению налоговой базы или неправильйого исчисления налога невозможна (ст. 122 НК РФ), поскольку все расчеты осуществляются налоговым органом на основании представленных документов.
© Приведенное в п. 4 ст. 5 Закона положение определяет порядок расчета суммы налогового оклада. Следует обратить внимание на объектный состав приведенной нормы. Она затрагивает такие виды имущества, как жилые дома (квартиры), дачи и садовые домики в садовых товариществах.
Согласно п. 5, ст. 5 Закона РФ "О налогах на имущество физических лиц" за строение, помещение и сооружение, перешедшее по наследству, налог взимается с наследников с момента открытия наследства.
На практике возник вопрос: на какую сумму налогов на имущество физических лиц должно производиться уменьшение суммы налога с имущества, переходящего в порядке наследования, в случаях наличия в составе этого имущества жилых домов (квартир), дач и садовых домиков в садоводческих товариществах? Госна-логслужба РФ в письме от 28 сентября 1993 года № НП-6-03/333 "Об отдельных вопросах налогообложения физических лиц" разъяснила следующее: сумма налога с имущества, переходящего в собственность физических лиц в порядке наследования, в случаях наличия в составе этого имущества жилых домов (квартир), дач и садовых домиков в садоводческих товариществах уменьшается на сумму налогов на имущество физических лиц, предъявленных к уплате этим лицам за указанные объекты в году открытия наследства.
9
® Пункт 6 комментируемой статьи определяет условия предоставления налоговыми органами плательщикам по их письменному заявлению рассрочки или отсрочки уплаты налога, но не более чем на два года, с уплатой процентов в размере 0,5 ставки.на срочные вклады, действующей в Сберегательном банке РФ.
Думается, что подобная норма напрямую противоречит п. 3 ст. 61 НК РФ, согласно которому изменение срока уплаты налога физическим лицам допускается не только в форме отсрочки и рассрочки платежа, но и в виде налогового кредита. Причем в силу п. 1 ст. 63 НК РФ органами, которые могут принимать решения об изменении срока уплаты налога, являются: по федеральным налогам — Министерство финансов РФ, а по региональным и местным налогам и сборам — соответственно финансовые органы субъекта РФ и муниципального образования.
Таким образом, Налоговый кодекс устраняет налоговые органы от предоставления отсрочек, рассрочек или налоговых кредитов по налогам. Что касается срока предоставления отсрочки или рассрочки, то согласно п. 1 ст. 64 НК РФ он составляет не два года, а от одного до шести месяцев.
Круг "необходимых оснований" для предоставления отсрочек и рассрочек раскрыт в п. 2 ст. 64 НК РФ. Причем начисление процентов на сумму задолженности не осуществляется при предоставлении отсрочки или рассрочки по основаниям, указанным в подп. 1 и 2 п. 2 ст. 64 НК РФ, а во всех остальных случаях их размер составляет одну вторую ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей за период отсрочки или рассрочки (п. 4 ст. 64 НК РФ). Применительно к налоговому кредиту проценты начисляются исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ за период действия договора о налоговом кредите (п. 5 ст. 65 НК РФ).
Поскольку согласно п. 2 ст. 61 НК РФ изменение срока уплаты налога и сбора допускается исключительно в порядке, предусмотренном главой 9 НК РФ, все положения Закона "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения", противоречащие Налоговому кодексу, не применяются.
@ Наследственное имущество и имущество, перешедшее в порядке дарения, может быть продано, подарено, обменено собственником только после уплаты им налога, что подтверждается справкой налогового органа. Однако применительно к данному положению возникает интересный нюанс.
Договор дарения и принятие наследства являются основаниями возникновения права собственности у одаряемого или наследника (ст. 218 ГК РФ). А согласно п. 1 ст. 209 ГК РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Заметим, что в тексте статьи отсутствует фраза "если иное не предусмотрено законодательством". Встает вопрос: возможно ли ограничение правомочия распоряжения посредством нормы, содержащейся в п. 8 ст. 5 Закона?
Полагаю, при ответе на этот вопрос следует обратиться к п. 2 ст. 209 ГК РФ, в силу которого собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом.
Нужно отметить, что в п. 2 ст. 3 ГК РФ приведен специальный термин "гражданское законодательство", в состав которого включаются Гражданский кодекс РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы, регулирующие отношения, указанные в пп. I и 2 ст. 2 ГК РФ. Очевидно, что, если бы законодатель хотел установить в тексте п. 2 ст. 209 ГК РФ ограничения правомочия распоряжения имуществом только посредством гражданского законодательства, он исполь-
10
зовал бы соответствующий термин. Думается, что здесь имеется в виду и ограничение распоряжения нормами налогового законодательства.
Данный вывод подтверждается в постановлении Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 года № 24-П "По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации": "Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 17 декабря 1996 года указал, что налог представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну....
Таким образом. Конституция Российской Федерации предусматривает разграничение имущества, которым налогоплательщик не может распоряжаться по своему усмотрению, поскольку оно в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в бюджет, и имущества, находящегося в частной собственности, гарантии которой предусмотрены статьей 35 Конституции Российской Федерации".
И. ИЛЬЮШИХИН г. Санкт-Петербург ©2000