!Экзамен зачет учебный год 2023-2024 / Овчарова. Финансовый контроль. Пособие-1

Основания применения. Вынесение решения о привлечении к ответственности либо об отказе в привлечении к ответственности.

Виды. Запрет на отчуждение имущества. Приостановление расходных операций по счетам с учетом очередности для взыскания налоговых платежей. Альтернативными запрету и приостановлению расходных операций по счетам мерами являются банковская гарантия и поручительство, которые применяются в добровольном порядке при отсутствии надлежащих процедур их реализации до применения запрета на отчуждение имущества и приостановления расходных операций по счетам. Основания для применения альтернативных мер: поручительство или банковская гарантия применяются, когда обстоятельства, на которые налогоплательщик ссылается в обоснование своей позиции, еще не получили подтверждения в установленном порядке.

Меры юридической ответственности

Цель. Частная и общая превенция — предупреждение совершения новых нарушений как самим нарушителем, так и другими лицами.

Способ обеспечения правопорядка. Наказание.

Основания применения. Состав правонарушения либо преступления. Отсутствие оснований для привлечения к юридической ответственности при выполнении письменных разъяснений финансовых, налоговых и иных уполномоченных органов.

Виды. Налоговая санкция в виде штрафа для непосредственных участников налоговых правоотношений; административное наказание для должностных лиц организаций – налогоплательщиков, налоговых агентов и банков; уголовное наказание для физических лиц как непосредственных участников налоговых правоотношений, так и должностных лиц организаций – налогоплательщиков, налоговых агентов и банков при крупном и особо крупном размере недоимки и умышленной форме вины.

Административно-восстановительные меры

Цель: Защита и восстановление нарушенных прав; восстановление существовавшего до нарушения правового положения.

Способ обеспечения правопорядка. Принудительное исполнение добровольно не исполненной обязанности. Компенсация потерь государственной казны. Полное возмещение вреда: прямого реального ущерба, расходов на восстановление нарушенных прав, упущенной выгоды, неосновательного обогащения.

Основания применения. Совершение противоправных деяний, нарушающих законные интересы бюджета либо налогоплательщиков, налоговых агентов, банков.

Виды. Принудительное взыскание налогового долга. Пеня за несвоевременную уплату налога, освобождение от уплаты которой предусмотрено при выполнении письменных разъяснений финансовых, налоговых и иных уполномоченных органов. Проценты на сумму излишне уплаченного либо взысканного налога при возврате либо зачете излишне уплаченного либо взысканного налога.

7.10. Защита прав налогоплательщиков. Основанием для защиты прав налогоплательщиков является налоговый конфликт, который неизбежен в ситуации совмещения органами налогового контроля — налоговыми органами, таможенными органами и органами государственных внебюджетных фондов исполнительно-распорядительной и контрольно-юридисдикционной деятельности, когда ими как главными администраторами и администраторами соответствующих налоговых доходов бюджетов функция администрирования налоговых доходов выполняется одновременно с функцией налогового контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты соответствующих налоговых платежей, а также применения мер государственного принуждения при выявлении нарушений. Налоговый конфликт возникает в результате дезорганизации в механизме правового регулирования государства либо нарушений налогового законодательства или злоупотребления правами участниками налоговых правоотношений.

Правовые способы и формы предполагают разрешение налоговых конфликтов в рамках налоговых споров, поэтому для типологии налоговых конфликтов используется типология налоговых споров по вопросам, которые характеризуют существо спора:

1.Обоснованность налоговой выгоды.

2.Экономическая оправданность и документальная подтвержденность расходов при их открытом перечне.

3.Наличие оснований для возмещения НДС.

4.Правомерность применения налоговых вычетов по НДФЛ.

5.Взаимозависимость и правильность определения цен по контролируемым сделкам при трансфертном ценообразовании: споры вызывают вопросы определения взаимозависимости, отнесения сделок к контролируемым, определения сопоставимых сделок, определения источников информации для сопоставления контролируемых и неконтролируемых сделок, применения методов для корректировки доходов по контролируемым сделкам в целях налогообложения, документального подтверждения соответствия цен рыночным по контролируемым сделкам, уведомлений о контролируемых сделках

и соглашений о ценообразовании для целей налогообложения, налогового контроля по контролируемым сделкам, симметричных корректировок.

6.Правила тонкой капитализации при контролируемой задолженности в группе компаний.

7.Постоянное представительство иностранной организации.

8.Наличие источников доходов либо источников выплаты на территории РФ.

9.Антиоффшорное регулирование и определение фактического бенефициара.

10.Специальные налоговые режимы.

11.Представление налоговой отчетности и юридическая ответственность за ее непредставление либо несвоевременное представление: необходимость представления «нулевой» налоговой декларации, наличие основания для привлечения к ответственности как за непредставление либо несвоевременное представление налоговой декларации при непредставлении либо несвоевременном представлении расчетов авансовых платежей по налогам.

12.Порядок проведения мероприятий налогового контроля, в особенности истребования необходимых для проверки документов, порядок оформления результатов мероприятий налогового контроля, в особенности получения всех материалов проверки в качестве приложений к акту проверки, порядок оспаривания результатов мероприятий налогового контроля, в особенности отказ в удовлетворении ходатайства о вызове налогоплательщика для участия в рассмотрении апелляционной жалобы в вышестоящем налоговом органе, с учетом того обстоятельства, что в НК РФ не отделяется налоговый контроль от производства по делу о нарушении налогового законодательства: проблемы налогового контроля, производства по делам о нарушениях налогового законодательства, в особенности круг существенных процессуальных нарушений, являющихся основаниями для отмены решений налоговых органов либо признания их недействительными только по процессуальным основаниям, проблемы обжалования актов (действий, бездействия и решений) налоговых органов, в особенности сфера применения обязательного досудебного порядка административного обжалования актов налоговых органов.

13.Сроки в налоговом праве и налоговых правоотношениях, в особенности приостановление сроков давности привлече-

ния к ответственности по НК РФ в случае противодействия проведению налоговой проверки и при непреодолимых препятствиях для ее проведения и определения налоговой обязанности.

14.Самостоятельное обнаружение налогоплательщиком в представленной налоговой декларации ошибок, приводящих к уменьшению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

15.Списание налоговой задолженности и признание утраченной возможности ее взыскания.

16.Коллизии законодательства о страховых взносах, об отдельных видах государственного обязательного социального страхования, с одной стороны, и об индивидуальном персонифицированном пенсионном учете, с другой стороны.

17.Разграничения составов правонарушений по НК РФ и по ФЗ «О страховых взносах…»; по НК РФ, ФЗ «О страховых взносах…», с одной стороны, и КоАП РФ, с другой стороны; разграничение уголовной и административной ответственности за нарушения налогового законодательства.

18.Бремя доказывания, относимость и допустимость доказательств в налоговых спорах.

Существуют два основных способа защиты прав налогоплательщиков при потенциальных и реальных налоговых конфликтах – административный и судебный. Причем решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после административного обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе и вступления его в законную силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ).

Административный способ защиты прав налогоплательщиков реализуется с подготовки к исполнению налогового обязательства до административного обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу):

1. На стадии подготовки к исполнению налогового обязательства:

получение информации в устной и письменной форме от компетентных органов на основе запроса либо в рамках консультаций, в отношениях с иностранным субъектом – справки компетентного органа о резидентстве иностранного субъекта, заключение соглашений

оценообразований при трансфертном ценообразовании, договоров

осоздании консолидированной группы налогоплательщиков, соглашений о разделе продукции, постановка на учет в налоговом органе

с определенным правовым статусом налогоплательщика в случаях применения специальных налоговых режимов, при налогообложении с иностранным элементом.

2.На стадии налогового учета и отчетности: отражение в учетной политике особенностей ведения налогового учета по рисковым операциям, дополнительное документальное подтверждение с обоснованием рисковых операций, составление мотивированных бухгалтерских справок по таким операциям либо письменных распоряжений руководителя при разногласиях с главным бухгалтером; проведение налогового аудита для выявления налоговых рисков (недоимки) и потенциала (переплат), устранение либо минимизация налоговых рисков и использование налогового потенциала.

3.В рамках мероприятий налогового контроля: представление документов по требованиям налоговых органов1 с сопроводительными письмами, содержащими опись документов с указанием их реквизитов, и с письменными мотивированными пояснениями через канцелярию налогового органа с получением отметки, обращение в Министерство финансов РФ за разъяснениями в случаях процессуальных злоупотреблений налоговых органов при проведении проверки либо нарушений ими процессуальных прав налогоплательщиков; участие

виных мероприятиях налогового контроля и представление необходимых пояснений в ходе их проведения с передачей их в налоговый орган в письменной форме.

4.На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки налогоплательщику должна быть предоставлена возможность ознакомления с актом проверки и дополнительных мероприятий и со всеми материалами проверки, то есть приложениями к акту проверки, и им могут быть представлены возражения с правовой позицией и фактическими обстоятельствами в течение пятнадцати рабочих дней (для консолидированной группы налогоплательщиков – тридцати рабочих дней) со дня получения акта проверки и дополнительных ме-

1Если в срок, указанный в требовании и установленный в НК РФ, у проверяемого лица отсутствует возможность представить истребуемые документы, то проверяемое лицо вправе направить письменное уведомление об увеличении сроков для представления документов в течение одного дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и сроков, в течение которых требование о представлении документов может быть выполнено. По результатам рассмотрения такого уведомления налогоплательщика в течение двух дней со дня его получения руководитель налогового органа либо его заместитель принимает решение о продлении сроков либо об отказе в продлении сроков представления документов.

роприятий, к которым прилагаются либо передаются в согласованный с налоговым органом срок документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений, в том числе акты судебной практики в пользу налогоплательщика. Налогоплательщик должен быть извещен о месте и времени рассмотрения материалов проверки, которые должны быть рассмотрены руководителем налогового органа или его заместителем в течение десяти рабочих дней со дня истечения срока для представления возражений. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Налогоплательщику должна быть предоставлена возможность участия в рассмотрении материалов проверки и дачи объяснений по материалам проверки, независимо от представления им возражений. При представлении налогоплательщиком дополнительных документов и письменных пояснений после рассмотрения материалов налоговой проверки они должны быть рассмотрены с соблюдением процедуры рассмотрения материалов проверки. По результатам рассмотрения материалов проверки тем же самым лицом, которое рассматривало материалы проверки, – руководителем налогового органа или его заместителем – принимается решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а в случае необходимости получения дополнительных доказательств — решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в течение периода, не превышающего один месяц. Налогоплательщик должен быть ознакомлен с решением о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля. Он обязан представлять документы и имеет право давать пояснения по требованиям налоговых органов в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля в порядке, аналогичном порядку представления документов и дачи пояснений при проведении налоговой проверки. Налогоплательщик имеет право участвовать в допросе свидетеля и проведении экспертизы, проводимых в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, с представлением необходимых пояснений в ходе их проведения налоговому органу и его должностным лицам как в письменной, так и в устной форме. После завершения дополнительных мероприятий налогоплательщик должен быть ознакомлен с актом дополнительных мероприятий налогового контроля. У него есть право представить возражения на этот акт. Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля должны быть рассмотрены с соблюдением процедуры рассмотрения материалов проверки.

На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки налогоплательщику при изложении своей позиции следует отвечать только на претензии, которые изложены в акте проверки и в акте дополнительных мероприятий налогового контроля, не раскрывая иных обстоятельств.

5. На стадии досудебного урегулирования налоговых споров:

Решение о привлечении к ответственности или об отказе в привлечении к ответственности за нарушение налогового законодательства может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган в апелляционном порядке, то есть до его вступления в силу, если оно принято по результатам налоговой проверки1. Если решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности не было обжаловано в вышестоящем налоговом органе, то связанное с ним решение о частичном возмещении либо об отказе в возмещении НДС для его судебного обжалования должно быть обжаловано в досудебном порядке в сроки, которые установлены для обжалования в досудебном порядке решения о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности, принятого по результатам налоговой проверки, – в десятидневный срок с момента его вручения, а вступившего в силу и не обжалованного в апелляционном порядке решения – в течение одного года с момента его вынесения2.

Другие решения налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало либо должно было узнать о нарушении своих прав. В случае пропуска по уважительной причине указанный срок по заявлению лица, подающего жалобу, может быть восстановлен.

В жалобе в вышестоящий налоговый орган необходимо нормативно обосновать незаконность обжалуемого акта со ссылками на документально подтвержденные фактические обстоятельства, к которым в жалобе должны быть правильно применены нормы права, акты судебной практики, а также разъяснения финансовых и налоговых органов. Досудебное обжалование является последней возможностью для представления всех необходимых для подтверждения позиции налогоплательщика документов налоговым органам,

1Постановление Президиума ВАС РФ от 10 июля 2012 г. № ВАС-2873/12 // www. arbitr.ru.

2Постановление Президиума ВАС РФ от 24 мая 2011 г. № 18421/10 // www.arbitr. ru.

которую необходимо использовать для того, чтобы ссылаться на указанные документы при судебном обжаловании актов налоговых органов.

Для административного обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), который уполномочен отменять любые незаконные акты нижестоящего налогового органа (нижестоящего должностного лица), отсутствует необходимость обосновывать, каким образом незаконный акт затрагивает интересы налогоплательщика.

Для взыскания сумм налогов, пени и штрафов в административном порядке установлена регламентированная процедура в форме предварительного направления требования и пресекательные сроки.

Судебный способ защиты прав налогоплательщиков реализуется с учетом подведомственности и подсудности дел судам судебной системы РФ путем обращения налогоплательщиков в суды с неимущественными и имущественными требованиями, путем судебного оспаривания ими нормативных правовых актов, а также путем установления судебного порядка взыскания налогов, пени и штрафов с налогоплательщиков в случаях, предусмотренных налоговым законодательством.

Налогоплательщик имеет право на судебное обжалование в соответствии с правилами подведомственности и подсудности любых действий, бездействия и решений налогового органа (его должностного лица), если они, по субъективному мнению налогоплательщика, являются незаконными и затрагивают его права и законные интересы как налогоплательщика, а именно: нарушают либо создают препятствия в реализации его прав; незаконно возлагают на него какие-либо обязанности; незаконно применяют к нему меры государственного принуждения, в том числе меры ответственности.

Поэтому важно обосновать в заявлении в суд не только незаконность обжалуемого акта, но и то, каким образом он затрагивает интересы налогоплательщика.

Налогоплательщик вправе защищать нарушенные права следующими способами:

1.Предъявление налогоплательщиком требования неимущественного характера, т.е. оспаривание решения, действия, бездействия налогового органа. Это требование рассматривается в порядке, предусмотренном для производства по делам об оспаривании ненормативных правовых актов органов публичной власти и их должностных лиц.

2.Предъявление налогоплательщиком требования имущественного характера, т.е. заявление иска о возмещении путем воз-

врата либо зачета излишне взысканных или уплаченных сумм налога, пеней и штрафа. Это требование рассматривается по правилам искового производства, но с учетом особенностей рассмотрения дел, возникающих из административных правоотношений.

3.Предъявление налогоплательщиком требования в порядке нормоконтроля, т.е. оспаривание норм подзаконных нормативных правовых актов на предмет их соответствия закону либо оспаривание норм законов и их толкований в правоприменительной практике на предмет их соответствия Конституции РФ, конституциям и уставам субъектов РФ.

4.Предъявление налоговым органом требования о взыскании налога, пени и штрафа в судебном порядке, для которого установлен обязательный досудебный порядок урегулирования спора путем предварительного направления требования налогоплательщику и сроки, которые могут быть восстановлены.

В соответствии с процессуальным законодательством налогоплательщик вправе обратиться в суд как с неимущественным, так и с имущественным требованием, а также с двумя требованиями одновременно по своему усмотрению в зависимости от конкретных обстоятельств налогового спора. Однако на практике налогоплательщик вынужден заявлять одновременно неимущественное требование и требование имущественного характера для удовлетворения притязаний налогоплательщика в отношении излишне уплаченных им либо взысканных с него сумм налогов, пени и штрафов при признании незаконным ненормативного правового акта, на основании которого они были уплачены либо взысканы.

Существующая концепция судебной защиты прав налогоплательщиков с учетом ее возможных корректировок на основе принципа баланса публичных и частных интересов стимулирует налоговые органы на более качественную работу в ходе налоговой проверки и досудебного разрешения спора, позволяет налогоплательщику во многих случаях избежать обращения в суд, освобождает суды от несвойственной им функции фактического проведения налоговых проверок в ходе судебного разбирательства по делам, рассматриваемым в порядке производства об оспаривании ненормативных актов налоговых органов.

1.Конституция Российской Федерации // РГ. 1993. 25 декабря. (С последующими изменениями и дополнениями).

2.Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824. (С последующими изменениями и дополнениями).

3.Закон РФ от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» // ВВС РСФСР. 1991. № 15. Ст. 492. (С последующими изменениями и дополнениями).

4.Постановление Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе» // СЗ РФ. 2004. № 40. Ст. 3961. (С последующими изменениями и дополнениями).

5.Приказ Минфина России от 9 августа 2005 г. № 101н «Об утверждении Положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы» // БНА ФОИВ. 2005. № 38. (С последующими изменениями и дополнениями).

6.Приказ ФНС РФ от 15 февраля 2007 г. № САЭ-3-18/62@ «Об утверждении Регламента Федеральной налоговой службы» // БНА ФОИВ. 2007. № 22.

7.Приказ Федеральной налоговой службы России от 9 сентября 2005 г. № САЭ-3-01/444@ «Об утверждении регламента организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами» // Информационная правовая база «Консультант Плюс». (С последующими изменениями и дополнениями).

8.Федеральный закон от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» // СЗ РФ. 2009. № 30. Ст. 3738. (С последующими изменениями и дополнениями).

9.Таможенный кодекс Таможенного союза (приложение к Договору о Таможенном кодексе Таможенного союза, принятому Решением Межгосударственного совета ЕврАзЭС на уровне глав государств от 27 ноября 2009 г. № 17) // СЗ РФ. 2010. № 50. Ст. 6615. (С последующими изменениями и дополнениями).