7933

3. Органы Федерального казначейства, которые осуществляют кассовое исполнение бюджета.

Объектами бюджетного бухгалтерского учета являются:

имущество, находящееся на балансе;

финансовые активы и обязательства;

доходы и расходы по бюджетным и внебюджетным источникам;

бюджетные и внебюджетные средства на счетах в учреждениях Центрального банка Российской Федерации (ЦБ РФ), на лицевых счетах в органах Федерального казначейства (финансовых органах), кредитных организациях;

расчеты, возникающие в ходе исполнения бюджета;

прочие хозяйственные операции, осуществляемые в процессе деятель-

ности.

Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях основан на методе начисления и имеет свои особенности, обусловленные законодательством о бюджетном процессе. К основным из них можно отнести следующие:

План счетов отличен от этого документа в коммерческих структурах и отражает ведомственную и функциональную принадлежность;

учет ведется в разрезе статей бюджетной классификации;

кассовое обслуживание исполнения бюджетов происходит в казначейской государственной системе;

расходы принимаются в пределах утвержденных бюджетных ассигнований и доведенных лимитов;

ведется учет исполнения сметы доходов и расходов.

1.2. Бюджетная классификация Российской Федерации

Согласно БК РФ, основа планирования бюджетных потоков и бюджетного учета – бюджетная классификация, Указания о порядке применения которой утверждены приказом Минфина России от 01 июля 2013 г. № 65н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации» и дополнениями к нему. Касательно правоотношений, возникающих при составлении и исполнении бюджетов бюджетной системы РФ, начиная с бюджетов на 2016 г. действуют поправки, внесенные в ст. ст. 18, 20, 21, 23 БК РФ, предусмотренные Федеральным законом от 22.10.2014 №311-ФЗ, в части новой структуры кодов бюджетной классификации и нового порядка применения Классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ). Изменения, внесенные в БК РФ, затрагивают всю бюджетную классификацию. Минфином России подготовлен Приказ от 16.02.2016 № 9н о внесении изменений в Указания. В главе 4 БК РФ раскрывается состав бюджетной классификации, перечисляются коды классификации доходов и расходов бюджетов и рассматриваются другие вопросы.

Доходами бюджета признаются поступающие в бюджет денежные средства, за исключением средств, являющихся в соответствии с БК РФ источниками финансирования дефицита бюджета. Доходы бюджетов формируются в со-

10

ответствии с бюджетным законодательством РФ, законодательством о налогах и сборах и законодательством об иных обязательных платежах.

Расходы бюджета – это выплачиваемые из бюджета денежные средства, за исключением средств, являющихся в соответствии с БК РФ источниками финансирования дефицита бюджета.

Бюджетная классификация Российской Федерации – группировка дохо-

дов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов бюджетной системы РФ, используемой для составления и исполнения бюджетов, составления бюджетной отчетности, обеспечивающей сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы РФ. Бюджетная классификация едина для всех бюджетов бюджетной системы, она является основанием для объединения данных всех бюджетов в единый консолидированный бюджет страны и организует систему управления бюджетными средствами. Бюджетная классификация включает:

классификацию доходов бюджетов;

классификацию расходов бюджетов;

классификацию источников финансирования дефицитов бюджетов;

классификацию операций публично-правовых образований (классификация операций сектора государственного управления (КОСГУ)).

В соответствии со ст. 19 БК РФ КОСГУ является составной частью бюджетной классификации Российской Федерации, которая используется для ведения бюджетного (бухгалтерского) учета, составления бюджетной (бухгалтерской) и иной финансовой отчетности, обеспечивающей сопоставимость показателей бюджетов бюджетной системы РФ.

БК РФ в редакции Федерального закона №311-ФЗ не содержит нормы по обязательному применению КОСГУ при составлении и исполнении бюджетов бюджетной системы РФ. При этом группировка доходов, расходов и источников финансирования дефицитов бюджетов реализуется согласно БК РФ путем применения классификации доходов бюджетов, классификации расходов бюджетов и классификации источников финансирования дефицитов бюджетов.

Статьей 219.1 БК РФ определено, что в порядке составления и ведения бюджетных росписей может устанавливаться право или обязанность главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств осуществлять детализацию утверждаемых лимитов бюджетных обязательств только по подгруппам (подгруппам и элементам) видов расходов.

Единство принципов формирования и исполнения бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ обеспечивается применением единого двадцатизначного кода для классификации доходов, расходов и источников финансирования дефицита бюджетов РФ.

Классификация доходов бюджетов – группировка доходных источников бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ. Доходы поступают в бюджеты в виде налоговых и неналоговых платежей, а также безвозмездных перечислений. Классификация доходов представлена в виде двадцатизначного кода.

11

Структура двадцатизначного кода классификации доходов бюджетов является единой для бюджетов бюджетной системы РФ. Предусматриваются следующие составные части двадцатизначного кода (табл. 1.1):

код главного администратора доходов бюджета (1-3-й разряды);

код вида доходов бюджетов (4-13-й разряды);

код подвида доходов бюджетов (14-20-й разряды).

Ранее двадцатизначный код классификации доходов бюджетов, в соответствии с Указаниями, включал следующие составные части (табл. 1.2):

код главного администратора доходов бюджета (1-3-й разряды);

код вида доходов бюджетов (4-13-й разряды);

код подвида доходов бюджетов (14-17-й разряды);

код КОСГУ, относящийся к доходам бюджетов (18-20-й разряды).

Код главного администратора доходов бюджета состоит из трех знаков (1-3-й разряды) и соответствует номеру, присвоенному главному администратору доходов бюджета в соответствии с законодательством. Главный администратор доходов – это орган государственной власти или местного самоуправления, иная организация, определенная законом о бюджете для осуществления контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты доходов бюджетов бюджетной системы РФ.

Код вида доходов (4-13-й разряды) состоит из 10 знаков и включает группу (4-й разряд), подгруппу (5-6-й разряды), статью (7-8-й разряды), подстатью (9-11-й разряды), элемент (12-13-й разряды) кода классификации доходов бюджетов РФ. Код вида доходов предусматривает следующие группы:

налоговые и неналоговые доходы;

безвозмездные поступления;

доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельно-

сти.

Подгруппы из двух разрядов детализируют каждую группу. Например:

налоговые и неналоговые доходы: налог на прибыль – 101, налоги и взносы на социальные нужды – 102, доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности – 111 и т.д.;

безвозмездные поступления: безвозмездные поступления от нерезидентов – 201, безвозмездные поступления от других бюджетов бюджетной системы РФ – 202, безвозмездные поступления от государственных организаций – 203 и

т.д.;

12

доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности; доходы от собственности по предпринимательской и иной приносящей доход деятельности – 301, рыночные продажи товаров и услуг – 302 и т.д.

Дальнейшая детализация подгрупп кода видов доходов осуществляется в разрезе соответствующих статей и подстатей. Коды элементов доходов соответствуют бюджету бюджетной системы РФ в зависимости от их полномочий по установлению размеров платежей. Всего установлено 10 кодов элементов доходов (табл. 1.2).

Таблица 1.2 – Коды элементов доходов

Код подвида доходов бюджетов включает в себя 14-20-й разряды, в т.ч.:

группу подвидов доходов бюджетов (14-17-й разряды);

аналитическую группу подвидов доходов бюджетов (18-20-й разряды); Таким образом, код подвида доходов теперь включает в себя семь по-

следних разрядов счета.

В Методических указаниях по этому факту даны следующие разъяснения. Статьей 20 БК РФ (в ред. Федерального закона №311-ФЗ) установлено, что код подвида доходов применяется для детализации поступлений по кодам классификации доходов.

Перечень кодов подвидов по видам доходов бюджетов утверждает соответствующий финансовый орган (Минфин, финансовый орган субъекта РФ, муниципального образования) с учетом общих требований к порядку формирования перечня кодов подвидов доходов бюджетов бюджетной системы РФ, утверждаемых Минфином.

Приказ № 9н предусматривает обязательную детализацию доходов по их экономическому содержанию (далее – экономическая классификация доходов (ЭКД)) на 18-20-м разрядах кода доходов бюджетов (5-7-й разряды кода подвида доходов бюджетов). Например:

0000 110 – налоговые доходы;

0000 120 – доходы, полученные от собственности;

0000 130 – доходы, полученные от оказания платных услуг;

13

0000 140 – суммы принудительного изъятия;

т.д.

При этом на 7-м разряде подвида доходов (3-м разряде ЭКД), свободном от обязательной детализации, финансовый орган субъекта РФ будет иметь возможность устанавливать с учетом Указаний обязательную к применению всеми бюджетами, входящими в консолидированный бюджет субъекта, необходимую дополнительную детализацию ЭКД (например, код 180 «Прочие доходы» может быть детализирован: 181 «Безвозмездные поступления от государственных (муниципальных), негосударственных организаций»; 182 «Гранты и иные целевые безвозмездные поступления»; 183 «Иные безвозмездные поступления»; 189 «Иные прочие доходы» и т.д.).

Всвою очередь, финансовый орган муниципального образования формирует перечень подвидов доходов, включая ЭКД, с учетом общих требований Минфина и требований к необходимой детализации ЭКД в рамках соответствующего субъекта РФ.

Таким образом, исходя из приведенных разъяснений имеющие ранее место коды КОСГУ, относящиеся к доходам бюджетов, теперь считаются экономической классификацией доходов (ЭКД).

Классификация расходов бюджетов представляет собой группировку расходов бюджетов всех уровней и отражает направление бюджетных средств на выполнение единицами сектора государственного управления и местного самоуправления основных функций, а также на решение социально-экономических задач.

Всоответствии с Приказом №9н структура двадцатизначного кода классификации расходов бюджетов является единой для бюджетов бюджетной системы РФ, а сам код включает следующие составные части:

код главного распорядителя бюджетных средств (1-3-й разряды);код раздела (4-5-й разряды);код подраздела (6-7-й разряды);

код целевой статьи (8-17-й разряды);код вида расходов (18-20-й разряды).

Сравним эти данные с нормами ранее действующих Указаний. Приведенный в них двадцатизначный код классификации расходов бюджетов включал следующие составные части:

код главного распорядителя бюджетных средств (1-3-й разряды);

14

код раздела (4-5-й разряды);

код подраздела (6-7-й разряды);

код целевой статьи (8-14-й разряды);

код вида расходов (15-17-й разряды);

код КОСГУ, относящийся к расходам бюджетов (18-20-й разряды). Код главного распорядителя бюджетных средств включает три знака (1-3-

йразряды) и отражает перечень главных распорядителей федерального бюджета, бюджета субъекта РФ, бюджетов государственных внебюджетных фондов, местного бюджета, т е. органов государственной власти, имеющих право распределять бюджетные ассигновании и лимиты бюджетных обязательств подведомственным учреждениям. Перечень главных распорядителей средств федерального бюджета, бюджета субъекта РФ, бюджетов государственных внебюджетных фондов, местного бюджета устанавливается законом (решением) о соответствующем бюджете в составе ведомственной структуры расходов.

Разделы и подразделы классификации содержат четыре знака (4-7-й разряды), являются едиными и используются при составлении, утверждении и исполнении бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации. Разделы (всего их 11) отражают направление финансовых ресурсов на выполнение основных функций государства; подразделы (всего их 95) конкретизируют направление бюджетных средств в пределах разделов. Едиными разделами классификации расходов в настоящее время являются следующие:

общегосударственные вопросы;

национальная оборона;

национальная безопасность и правоохранительная деятельность;

национальная экономика;

жилищно-коммунальное хозяйство;

охрана окружающей среды;

образование;

культура, кинематография, средства массовой информации;

здравоохранение,

физическая культура и спорт;

социальная политика;

межбюджетные трансферты.

Целевые статьи (8-17-й разряды) обеспечивают привязку бюджетных ассигнований к конкретным направлениям деятельности субъектов бюджетного планирования и участников бюджетного процесса. Перечень целевых статей формирует финансовый орган в соответствии с расходными обязательствами, подлежащими исполнению за счет средств соответствующего бюджета; он утверждается законом о бюджете.

Виды расходов классификации состоят из трех знаков (18-20-й разряды), они детализируют направление финансирования расходов бюджетов и утверждаются законом (решением) о бюджете.

КОСГУ (классификация операций сектора государственного управления) состоит из кода группы, статьи и подстатьи, единых для всех бюджетов бюд-

15

жетной системы РФ. КОСГУ включает восемь групп, отражающих следующие статьи:

доходы, сформированные по экономическому содержанию: налоговые доходы, доходы от собственности, доходы от оказания платных услуг и т.д.;

расходы, которые в основном предусматривают текущие расходы учреждения: оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда, оплата работ и услуг, социальное обеспечение и т.д.;

поступление нефинансовых активов, которые отражают увеличение стоимости основных средств, нематериальных и других нефинансовых активов;

выбытие нефинансовых активов, отражающих уменьшение стоимости основных средств, нематериальных и других нефинансовых активов;

поступление финансовых активов, с помощью которых формируется поступление средств на счета бюджетов, увеличение стоимости ценных бумаг, прочей дебиторской задолженности и т.д.;

выбытие финансовых активов, где отражается выбытие средств со счетов бюджетов, уменьшение прочей дебиторской задолженности и т.д.;

увеличение обязательств, коды которых показывают увеличение кредиторской задолженности по разным направлениям деятельности;

уменьшение обязательств, где отражается уменьшение кредиторской задолженности.

Каждая статья разбивается на конкретные подстатьи. Например, состав статей расходов КОСГУ (2-я группа) включает такие статьи:

оплата труда и начисления по выплате на оплату труда – статья 210, которая разбивается на три подстатьи: заработная плата (211), прочие выплаты (подстатья 212) и начисления на выплаты по оплате труда (подстатья 213);

оплата работ и услуг – статья 220, которая включает шесть подстатей: услуги связи (подстатья 221), транспортные услуги (222), коммунальные услуги (подстатья 223) и т.д.;

обслуживание государственного (муниципального) долга – статья 230, статья, включающая две подстатьи, и т.д.

Данные статьи и подстатьи находят отражение в бюджетном учете, а также в основном финансовом документе бюджетного учреждения – смете доходов и расходов.

Исходя из сравнения видно, что в новой структуре код целевой статьи расходов (далее – код ЦСР) бюджетов состоит из десяти разрядов (8-17-й разряды кода классификации расходов бюджетов).

Структура кода ЦСР соответствующего бюджета устанавливается с учетом положений Указаний, а код включает в себя:

код программной (непрограммной) статьи (8-12-й разряды кода классификации расходов бюджетов);

код направления расходов (13-17-й разряды кода классификации расходов бюджетов).

16

Коды целевых статей расходов соответствующего бюджета устанавлива-

ются:

для федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов РФ – Минфином;

для бюджета субъекта РФ и бюджета территориального государственного внебюджетного фонда – финансовым органом соответствующего субъекта РФ;

для местного бюджета – финансовым органом муниципального образо-

вания.

Финансовый орган субъекта РФ утверждает единую структуру программной части кода ЦСР (8-12-й разряды кода расходов бюджетов) для отражения направления бюджетных ассигнований на реализацию государственных программ и непрограммных направлений деятельности государственных органов субъекта РФ, органов управления территориальными государственными внебюджетными фондами, наиболее значимых учреждений науки, образования, культуры и здравоохранения, указанных в ведомственной структуре расходов бюджета.

В случае принятия субъектом РФ (муниципальным образованием) решения о составлении проекта решения о бюджете муниципального образования на очередной финансовый год (финансовый год и плановый период) в структуре муниципальных программ финансовый орган муниципального образования утверждает единую структуру программной части (8-12-й разряды кода целевой статьи) кода ЦСР для отражения направления бюджетных ассигнований на реализацию муниципальных программ и непрограммных направлений деятельности органов местного самоуправления (муниципальных органов), наиболее значимых учреждений науки, образования, культуры и здравоохранения, указанных в ведомственной структуре расходов бюджета.

Коды направлений расходов бюджета, содержащие в 13-17-м разрядах кода значения 30010-39990 и 50010-59990, используются для отражения расходов федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов, а также расходов бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, источником финансового обеспечения которых являются межбюджетные трансферты, предоставляемые из федерального бюджета, бюджетов государственных внебюджетных фондов, если иное не установлено Указаниями.

В определенных случаях названные коды могут быть использованы в бюджете субъекта РФ, муниципальном бюджете при установлении детализации кода на последнем разряде.

В целях обеспечения принципа прозрачности (открытости) (ст. 36 БК РФ)

вчасти обеспечения стабильности и преемственности бюджетной классификации РФ, а также обеспечения сопоставимости показателей бюджета отчетного, текущего и очередного финансового года (очередного финансового года и планового периода) Минфином будут сохранены коды направлений расходов, бюджетные ассигнования по которым будут предусматриваться в законе о федеральном бюджете на очередной финансовый год, с целью предоставления

17

межбюджетных трансфертов бюджетам субъектов РФ (муниципальных образований) путем сохранения первых четырех знаков в направлении расходов, идентичных коду направления расходов, применяемому в текущем году. Пятый знак направления расходов – 0.

1.3. Инструкция по бюджетному учету. Структура счета и регистры бюджетного учета

С 1 января 2011 г. действуют новые правила ведения бухгалтерского учета в государственных и муниципальных учреждениях в связи с совершенствованием их организационно-правового положения.

Осуществление бухгалтерского учета в бюджетном учреждении базиру-

ется на Единомпланесчетовбухгалтерскогоучета для государственных органов вла-

сти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкциипо его применению, утвержденных приказом Минфина России от 01.12.2010 №157н (далее – Единый план счетов и Инструкция №157н соответственно).

При этом на основе положений Инструкции №157н ведение бухгалтерского учета бюджетными учреждениями будет различаться применением: плана счетов бухгалтерскогоучета бюджетныхучреждений и Инструкции по его примене-

нию, утвержденных приказом Минфина России от16.12.2010 №174н (далее – План счетов №174н и Инструкция №174н соответственно) – в бюджетных учреждениях.

Инструкция по бюджетному учету – это нормативный правовой акт, устанавливающий единый порядок ведения бюджетного учета во всех субъектах бюджетной системы РФ. К ним относятся:

органы государственной власти (государственные органы);

органы управления государственных внебюджетных фондов;

органы управления территориальных государственных внебюджетных

фондов;

органы местного самоуправления (муниципальные органы);

бюджетные учреждения;

органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов бюджетной системы РФ (органы Федерального казначейства);

финансовые органы, осуществляющие составление и исполнение бюд-

жетов.

Инструкция предусматривает:

План счетов бюджетного учета;

перечень типовой корреспонденции счетов бюджетного учета;

формы первичных учетных документов и регистров бухгалтерского

учета;

порядок отражения операций по исполнению бюджетов бюджетной системы РФ на счетах бюджетного учета;

18

порядок отражения органами Казначейства операций по кассовому обслуживанию исполнения бюджетов на счетах бюджетного учета;

другие вопросы организации бухгалтерского учета.

План счетов бюджетного учета и порядок его применения включает пять разделов и представляет собой систематизированный перечень синтетических и аналитических счетов бухгалтерского учета. План счетов включает следующие разделы:

раздел 1 «Нефинансовые активы» отражает состав бухгалтерских счетов по материализованным ценностям (основные средства, непроизведенные активы, материальные запасы), нематериальным активам, амортизации и капитальным вложениям;

раздел 2 «Финансовые активы», в котором расписаны бухгалтерские счета по денежным средствам всех видов, денежным документам, финансовым вложениям, всем видам дебиторской задолженности;

раздел 3 «Обязательства» отражает счета по кредиторской задолженности учреждений всех направлений деятельности;

раздел 4 «Финансовый результат» содержит счета, отражающие результат деятельности за текущий период, предыдущие годы и доходы будущих периодов;

раздел 5 «Санкционирование расходов» отражает счета лимитов бюджетных обязательств (полученных и переданных), бюджетных ассигнований, сметных назначений по предпринимательской деятельности.

В конце третьей части Инструкции представлены забалансовые счета, отражающие ценности, не принадлежащие бюджетному учреждению, бланки строгой отчетности, невыясненные поступления и т.п.

Номер счета Плана счетов бюджетного учета отличается от счета по коммерческому учету и отражает всю информацию об отраслевой принадлежности учреждения, его функциях, целевом финансировании. Структура кода бухгалтерского счета состоит из 26 разрядов. Ниже в табл. 1.4 приведем структуру номера счета рабочего плана счетов.

Разряды 18-26 образуют код счета бюджетного учета.

В Инструкции для учета операций по движению каждого вида активов и обязательств (24-26-й разряды) предусмотрено использование разных счетов. Определение 24-го разряда проводится по системе, которая соответствует номеру группы классификации операций сектора государственного управления

(табл. 1.5).

Например, принятие к учету законченного строительством здания (общежития) за счет бюджетного финансирования отражается как увеличение стоимости основных средств по дебету счета 110101310, где 1 (18-й разряд) – бюджетная деятельность; 101 (19-21-й разряды) – нефинансовые активы, основные средства; 01 (22-23-й разряды) – жилые помещения; 310 (24-26-й разряды) – увеличение нефинансовых активов (основных средств). Выбытие основных средств отразится по счету 110100410, где последние три разряда 410 – это уменьшение нефинансовых активов (основных средств).

19