Если начальная продажная цена в решении об обращении взыскания на заложенное имущество не определена, взыскателю необходимо обжаловать решение суда.

В п. 2 ст. 78 Закона разрешено обращение взыскания на заложенное движимое имущество без соответствующего судебного акта. В этом случае начальная продажная цена судом не установлена. С учетом п. 2 ст. 89 Закона оценка имущества в такой ситуации должна производиться судебным приставом по правилам ст. 85 Закона.

Согласно п. 3 ст. 78 Закона заложенное имущество, взыскание на которое обращено для удовлетворения требований залогодержателя, реализуется в порядке, установленном для реализации заложенного имущества. Этот порядок регламентирован ст. 350 ГК РФ и главой 10 ФЗ «Об ипотеке».

В соответствии с п. 1 ст. 350 ГК РФ реализация (продажа) заложенного имущества, на которое обращено взыскание, производится путем продажи с публичных торгов в порядке, установленном процессуальным законодательством, если законом не определен иной порядок.

В силу ст. 26 Закона РФ «О залоге», если предметом залога является несколько вещей или прав, залогодержатель по своему выбору может получить удовлетворение за счет всего этого имущества либо за счет какой-либо из вещей (прав), составляющих предмет залога.

При обращении взыскания на заложенное имущество очередность, установленная ст. 94 Закона, не применяется (п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 28.01.2005 № 90 «Обзор практики рассмотрения судами споров, связанных с договором об ипотеке»).

Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, недостаточна для покрытия требования залогодержателя, он имеет право получить недостающую сумму за счет прочего имущества должника, не пользуясь преимуществом, основанным на залоге. Если сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом требования залогодержателя, разница после возмещения расходов по исполнительному производству и уплаты исполнительского сбора возвращается залогодателю (п. 5, 6 ст. 350 ГК РФ).

Согласно п. 4 ст. 350 ГК РФ при объявлении торгов несостоявшимися залогодержатель вправе по соглашению с залогодателем приобрести заложенное имущество и зачесть в счет покупной цены свои требования, обеспеченные залогом. К такому соглашению применяются правила о договоре купли-продажи.

Если указанное соглашение о приобретении имущества залогодержателем не достигнуто, проводятся повторные торги. При этом начальная продажная цена недвижимого имущества в силу п. 3 ст. 58 ФЗ «Об ипотеке» на повторных торгах снижается на 15%. Начальная продажная цена движимого заложенного имущества не изменяется.

На практике реализация заложенного имущества затруднена. Судебные приставы-исполнители сталкиваются с тем, что имущество по цене, указанной судом, не пользуется спросом. В любом случае судебному приставу-исполнителю не предоставлено право изменения начальной продажной цены заложенного имущества, установленной судом, даже если первые торги не состоялись из-за отсутствия покупателей.

• Банк обратился в суд с жалобой на действия судебного пристава-исполнителя, которые выразились в отказе после несостоявшихся первых торгов назначить специалиста для оценки имущества. Суд в удовлетворении жалобы отказал, отметив, что возможность изменения начальной продажной цены заложенного движимого имущества во внесудебном порядке не предусмотрена законом (постановление ФАС Центрального округа от 14.08.2003 по делу № А23-767/03А-3-71).

При объявлении несостоявшимися повторных торгов залогодержатель вправе оставить предмет залога за собой с оценкой его в сумме не более чем на 10% ниже начальной продажной цены на повторных торгах.

В случае объявления повторных публичных торгов несостоявшимися залогодержатель в силу ст. 58 вправе оставить за собой заложенное недвижимое имущество по цене не более чем на 25% ниже его начальной продажной цены на первых публичных торгах и зачесть в счет покупной цены свои требования, обеспеченные ипотекой.

В соответствии с п. 4 ст. 350 ГК РФ, п. 5 ст. 58 ФЗ «Об ипотеке», если залогодержатель не воспользуется правом оставить за собой предмет залога в течение месяца со дня объявления повторных торгов несостоявшимися, договор о залоге прекращается.

• После объявления несостоявшимися повторных торгов в отношении заложенного имущества взыскатель (банк) обратился к судебному приставу-исполнителю с заявлением об оставлении за собой части заложенного имущества. Соглашение о погашении кредитного договора путем принятия заложенного имущества между банком и должником не заключалось. Суд пришел к выводу, что после объявления повторных торгов заложенным имуществом несостоявшимися банк не воспользовался в установленный законом срок правом оставить за собой предмет залога. Договор залога прекратился в силу п. 4 ст. 350 ГК РФ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.06.2005 по делу № А05-21177/04-8).

Если взыскатель отказывается оставить за собой не реализованное после вторых торгов заложенное имущество, судебный пристав-исполнитель возвращает исполнительный документ взыскателю согласно подп. 5 п. 1 ст. 46 Закона и оканчивает исполнительное производство.

Исходя из того, что в данной ситуации залог прекращается, взыскатель не может предъявить на исполнение повторно исполнительный лист об обращении взыскания на заложенное имущество. Обратить взыскание на иное имущество должника по указанному исполнительному документу судебный пристав-исполнитель не может, ибо порядок исполнения такого исполнительного документа определен судом (постановление ФАС Поволжского округа от 06.10.2005 по делу № А72-5175/05-20/241).

Выставление нереализованного заложенного имущества на торги в третий раз также не предусмотрено законом (постановление ФАС Поволжского округа от 27.04.2006 по делу № А06-3243У/3-18/05).

Таким образом, после прекращения залога исполнение указанного исполнительного документа невозможно.

Обращение взыскания на заложенное имущество, если исполнительные документы выданы в пользу залогодержателя и иных лиц

Зачастую на исполнении у судебного пристава-исполнителя находится сводное исполнительное производство в пользу залогодержателя и иных взыскателей.

Обращение взыскания на заложенное имущество в пользу других, помимо залогодержателя, лиц возможно только при отсутствии у должника иного имущества. Обращение взыскания на заложенное имущество в этом случае производится в том же порядке, как если бы по исполнительному производству взыскателем выступал только залогодержатель.

Особенность заключается в следующем. В силу п. 1 ст. 334 ГК РФ залогодержатель имеет преимущественное право перед другими кредиторами получить удовлетворение своих требований из стоимости заложенного имущества, за изъятиями, установленными законом.

В рамках исполнительного производства залогодержатель пользуется преимущественным правом только в пределах своей очередности взыскания. Иными словами, распределение денежной суммы, вырученной от реализации заложенного имущества, производится в соответствии со ст. 111 Закона об исполнительном производстве: сначала требования первой и второй очереди (если они имеют преимущества перед требованием залогодержателя и возникли до заключения договора залога), затем залогодержатель. Остаток денежных средств после возмещения расходов по исполнительному производству и уплаты исполнительского сбора возвращается должнику.

• В отношении должника на исполнении у судебного пристава-исполнителя находилось сводное исполнительное производство, в том числе нотариально заверенное соглашение об уплате алиментов, исполнительный лист в пользу банка (залогодержатель) и иные исполнительные документы. Судебный пристав-исполнитель наложил арест на автомобиль должника, находящийся в залоге у банка. Денежные средства, вырученные от реализации автомобиля, были выплачены взыскателю по алиментам. Банк не согласился с действиями судебного пристава-исполнителя по распределению денежных средств, вырученных от реализации автомобиля.

Суд в удовлетворении жалобы отказал, указав, что действия судебного пристава-исполнителя соответствуют п. 1 ст. 334 ГК РФ, поскольку залогодержатель имеет преимущественное перед другими кредиторами право на получение удовлетворения из стоимости заложенного имущества за изъятиями, установленными законом, в частности ст. 78 Закона № 119-ФЗ (постановление ФАС Уральского округа по делу от 26.05.2003 № Ф09-1250/03-ГК).

При недостаточности взысканной денежной суммы для полного удовлетворения всех требований взыскателей одной с залогодержателем очереди залогодержатель имеет преимущественное право удовлетворения своих требований.

В соответствии с п. 9 ст. 78 Закона требования залогодержателя, возникшие на основании закона, удовлетворяются из стоимости заложенного имущества без соблюдения очередности удовлетворения требований, установленной ст. 111 Закона.

Залогодержатель, согласно п. 5 ст. 78 Закона оставивший за собой заложенное имущество, при отсутствии у должника другого имущества или при недостаточности этого имущества для удовлетворения требований всех взыскателей обязан удовлетворить требования взыскателей, в пользу которых вынесено судебное решение об обращении взыскания на заложенное имущество по долгам первой и второй очереди, имеющие преимущество перед требованием залогодержателя и возникшие до заключения договора залога, в размере, не превышающем стоимости оставленного им за собой имущества.

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

Судебная защита прав налогоплательщиков после отмены решения налогового органа в административном порядке

Куницына Олеся Сергеевна  советник государственной гражданской службы РФ 3 класса, главный юрисконсульт Управления по налоговым правовым вопросам Департамента по правовому обеспечению ОАО «Российские коммунальные системы» (г. Москва)

Действующее налоговое законодательство предоставляет налогоплательщикам право обжаловать акты (решения) налоговых органов двумя способами: обращение с жалобой в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или обращение с иском в суд (ст. 138 НК РФ). Причем подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает правана одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.

С учетом установленных сроков на рассмотрение жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом (п. 3 ст. 140 НК РФ) и арбитражным судом (ч. 1 ст. 200 АПК РФ) при подаче одновременно жалобы в вышестоящий налоговый орган и иска в суд решение по жалобе будет с большой долей вероятности принято гораздо раньше судебного решения.

Возникает вопрос: в случае отмены вышестоящим налоговым органом обжалуемого акта (решения) утратит ли налогоплательщик право на судебную защиту и рассмотрение судом по существу заявленных требований о признании этого же акта (решения) недействительным?

Представители налоговых органов настаивают, что в подобных случаях производство по делу подлежит прекращению по основанию, закрепленному в п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ, а именно дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде. Ходатайства налоговых органов о прекращении производства по делу в таких случаях мотивируются отсутствием предмета спора и устранением допущенного нарушения прав и законных интересов налогоплательщика ввиду отмены ненормативного правового акта.

• Как свидетельствует судебная практика, такие ходатайства отклоняются арбитражными судами (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 20.09.2007 по делу № А38-726-4/81-2007, от 30.01.2007 по делу № А79-4383/2006; ФАС Дальневосточного округа от 09.08.2007 № Ф03-А51/07-2/3005 по делу № А51 -6678/2006-33-193; ФАС Западно-Сибирского округа от 07.08.2007 № Ф04-5376/2007 (37020-А27-6) по делу № А27-3514/2007-2; ФАС Московского округа от 02.07.2007 № КА-А41/5954-07 по делу № А41-К2-7338/06, от 10.05.2007 № КА-А40/3744-07 по делу № А40-54419/06-140-338; ФАС Северо-Западного округа от 17.08.2007 по делу № А42-7959/2006, от 06.08.2007 по делу № А42-7457/2006; ФАС Уральского округа от 16.07.2007 № Ф09-5316/07-С3 по делу № А71-8791/06, от 22.05.2007 № Ф09-3766/07-С2 по делу № А50-20421/06 и др.).

Это обусловлено прежде всего наличием официальной правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в п. 18 Информационного письма от 22.12.2005 № 99 «Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», согласно которой отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены права и интересы заявителя.

Ранее, до появления Информационного письма Президиума ВАС РФ № 99, суды нередко придерживались иной позиции: в случае отмены обжалуемого акта (решения) налогового органа в административном порядке производство по делу подлежало прекращению в связи с неподведомственностью спора арбитражному суду.

• Так, мотивировочная часть постановления ФАС Северо-Западного округа от 17.08.98 по делу № А56-6031/98 содержит следующее обоснование: «На момент вынесения решения арбитражным судом отсутствовал предмет спора, отмененное решение ГНИ... не имело юридической силы, перестало действовать, не влекло никаких правовых последствий для банка, не нарушало права и законные интересы истца.

...арбитражному суду подведомственны дела о признании недействительными (полностью или частично) ненормативных правовых актов государственных органов, не соответствующих законам и иным нормативным правовым актам и нарушающих права и законные интересы организации и граждан.

Причем необходимо наличие всех этих условии в совокупности.

Это указано и в Постановлении Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.07.96 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» (п. 6).

Суд кассационной инстанции считает, что дело неподведомственно арбитражному суду, спор не подлежал рассмотрению, в связи с чем судебные акты подлежат отмене, а производство по делу — прекращению».

• ФАС Московского округа в постановлении от 10.01.2001 № КА-А40/6172-00 также мотивировал прекращение производства по делу тем, что «условиями подведомственности арбитражным судам данной категории дел являются: ненормативный характер акта, несоответствие его закону и иным нормативным правовым актам, нарушение актом прав и законных интересов граждан и организаций. Причем необходимо наличие всех этих условий в совокупности».

Казалось бы, подобное обоснование вполне логично, ведь отмененный акт налогового органа не может порождать правовых последствий для налогоплательщика, нарушать его права и законные интересы, а значит, установленные законом условия для рассмотрения дела арбитражным судом отсутствуют.

Тем не менее изменение позиции ВАС РФ и федеральных арбитражных судов округов в вопросе о возможности применения п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ объяснимо, закономерно и направлено на реализацию такой задачи судопроизводства, как защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность.

В законодательстве о налогах и сборах (ст. 138 НК РФ) закреплено право налогоплательщиков на одновременное обращение с жалобами в вышестоящий налоговый орган и в суд, поскольку правовые последствия решений, принимаемых в пользу налогоплательщика налоговым органом и судом, различны.

Отмена решения налогового органа означает прекращение действия такого решения на будущее. Признание решения недействительным влечет признание его недействующим с момента принятия и свидетельствует о незаконности решения с момента его вынесения.

• Наличие в законодательстве нормы, предусматривающей возможность подачи в суд жалобы независимо от обращения налогоплательщика в вышестоящий налоговый орган, означает обязанность суда рассмотреть спор по существу и, следовательно, дать в своем решении правовую оценку обстоятельствам дела. Данная обязанность сохраняется за судом и в случае отмены налоговым органом оспариваемого ненормативного акта (постановление ФАС Северо-Западного округа 12.09.2006 по делу № А42-14390/2005-27).

Однако и сегодня далеко не все судьи однозначно трактуют рекомендации, изложенные в Информационном письме Президиума ВАС РФ № 99.

• Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.2007 № Ф04-3875/2005 (34255-А81 -37) коллегия судей высказала следующее мнение: «Действительно, как указывает общество в кассационной жалобе, в п. 18 Информационного письма от 22.12.2005 № 99 Президиум ВАС РФ разъяснил, что отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.

Однако данное положение не содержит указаний на необходимостьрассмотрения дела по существу».

Такая трактовка позволила суду прийти к выводу, что, поскольку на момент рассмотрения спора в суде обжалуемые решения налогового органа были отменены, требования о признании недействительными ненормативных правовых актов не подлежат удовлетворению в связи с отсутствием предмета спора.

Позиция суда об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика по причине отсутствия предмета спора более чем спорна.

В соответствии с ч. 1 ст. 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов.

На момент обращения налогоплательщика в суд и рассмотрения дела по существу решение действовало, порождало для него юридически значимые последствия (например, в виде формирования налоговых обязательств). Добровольная отмена налоговым органом оспариваемого решения свидетельствует скорее о признании иска ответчиком, нежели об отсутствии оснований для его удовлетворения.

Отмена оспариваемого решения вышестоящим налоговым органом, как уже говорилось выше, означает прекращение действия такого решения на будущее, но не влечет признание его недействующим с момента принятия, т. е. не в полной мере устраняет обстоятельства, которые нарушали права и законные интересы заявителя.

В любом случае отмена акта налогового органа вышестоящим органом свидетельствует о его незаконности, а не об отсутствии предмета спора.

Заявление налогоплательщика все же подлежит рассмотрению по существу, требования — удовлетворению, а расходы по уплате госпошлины — возмещению. На сегодняшний день судебная практика складывается таким образом, что инициатива налогового органа по прекращению производства по делу, возбужденному налогоплательщиком, по п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ, вероятнее всего, не будет поддержана арбитражным судом.

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

Возмещение НДС при экспорте товаров (работ, услуг)

Штырник Валентина Михайловна  помощник судьи Арбитражного суда Оренбургской области

Вопрос правомерности возмещения налогоплательщикам НДС и законности отказов налоговых органов в предоставлении права на возмещение данного налога из бюджета остается актуальным в судебной практике на протяжении последних нескольких лет. Указанная категория дел составляет значительную часть от общего числа дел, рассматриваемых административной коллегией суда.

В подавляющем большинстве случаев суд констатирует незаконность ненормативных актов (действий, бездействия) налоговых органов по отказу в применении налоговых вычетов и возмещении НДС налогоплательщикам.

При реализации товаров на экспорт обложение НДС по ставке 0% и возмещение данного налога, уплаченного поставщикам, производится при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ, представления в налоговые органы документов, подтверждающих экспорт товаров.

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа от 19.07.2005 и взыскании с инспекции процентов в сумме 17 510 руб. 45 коп.

Решением суда первой инстанции от 22.03.2006 по делу № А47-14727/2005АК-22 решение инспекции признано недействительным в отношении отказа в применении налоговой ставки 0% в сумме 2 754 734 руб. за март 2005 г. и возмещении из бюджета НДС в сумме 546 266 руб., требования общества о взыскании с инспекции процентов за несвоевременное возмещение удовлетворены в меньшем размере по следующим основаниям.

Как установлено судом, по результатам камеральной проверки декларации по НДС за март 2005 г. с применением налоговой ставки 0% по экспортным операциям и пакета документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ и представленных обществом, инспекция вынесла решение, которым налогоплательщику отказано в праве применения указанной ставки налога и возмещении НДС в сумме 274 158 руб.

Основанием для этого послужил вывод инспекции о преждевременном предъявлении налогоплательщиком к возмещению из бюджета НДС, уплаченного при осуществлении экспортных операций, поскольку с пакетом документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, вместо полной таможенной декларации (ГТД), оформленной в последующем налоговом периоде, представлена временная периодическая таможенная декларация.

Суд, установив, что представленная обществом временная периодическая таможенная декларация содержит требуемые отметки таможенных органов, пришел к выводу о подтверждении обществом права на применение налоговой ставки 0%.

Согласно ст. 164 НК РФ при реализации товаров на экспорт обложение НДС по ставке 0% и возмещение НДС, уплаченного поставщикам, производятся в порядке ст. 176 Кодекса при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ, представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса, и соблюдения требований ст. 171, 172 НК РФ.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляется ГТД (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ.

Судом установлено, что обществом при экспорте товаров применяется режим периодического временного декларирования, определенный ст. 138 Таможенного кодекса РФ, представленные заявителем в налоговый орган временные ГТД соответствуют полным ГТД и содержат необходимые отметки таможенного органа о фактическом вывозе товаров.

Согласно отметкам на временных ГТД товары вывезены за пределы таможенной территории РФ в марте 2005 г.

Ссылка налоговой инспекции на то, что постоянная ГТД датирована 29.04.2005, в связи с чем налог по рассматриваемым экспортным операциям может быть заявлен к возмещению не ранее апреля 2005 г., т. е. в последующем налоговом периоде, судом отклонена. В соответствии с п. 2 ст. 138 ТК РФ полная ГТД подается после убытия российских товаров с таможенной территории РФ, в связи с чем дата вывоза товаров подтверждается отметками таможенного органа («Выпуск разрешен» и «Товар вывезен») на временной ГТД, в данном случае — март 2005 г.

Факты приобретения и оплаты российским поставщикам экспортированного товара, поступления экспортной выручки подтверждаются материалами дела и не оспариваются инспекцией. Учитывая изложенное, суд сделал вывод, что налогоплательщиком соблюдены требования законодательства для предъявления к возмещению НДС в сумме 274 158 руб.

Оспариваемым решением инспекция отказала обществу в возмещении из бюджета НДС по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг) у ЗАО «УМТС» (251 091 руб.) и индивидуального предпринимателя В. С. Михайлова (21 017 руб.). Основанием для этого послужил вывод инспекции об отсутствии в бюджете источника возмещения НДС, сделанный по результатам встречных проверок, согласно которым ЗАО «УМТС» по юридическому адресу не находится, налоговую отчетность не представляет, а предприниматель В. С. Михайлов применяет упрощенную систему налогообложения и не является плательщиком НДС.

Признавая недействительным отказ инспекции в возмещении из бюджета НДС в данной части, суд исходил из того, что общество документально обосновало свое право на применение налоговой ставки 0%, а инспекция не доказала соответствие оспариваемого акта действующему законодательству.

Материалами дела подтверждены обстоятельства фактической уплаты обществом НДС поставщикам товаров, соблюдение им таможенного режима экспорта и представление полного пакета документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Действия налогоплательщика в части рассматриваемых поставок являются добросовестными, а представленные им в порядке ст. 165 Кодекса документы взаимосвязаны и сопоставимы между собой.

Суд сделал вывод о наличии правовых оснований для возмещения заявителю оспариваемой суммы налога.

Доводы налогового органа судом отклонены, поскольку НК РФ право на применение ставки налога 0% и возмещение НДС при отсутствии доказательств недобросовестности налогоплательщика не ставит в зависимость от наличия сведений о внесении налога в бюджет контрагентами поставщика товара. Кроме того, доказательств того, что предприниматель В. С. Михайлов не выставлял налогоплательщику счета-фактуры с выделением НДС, инспекцией не представлено.

Постановлениями суда апелляционной инстанции от 24.05.2006 и ФАС Уральского округа от 17.08.2006 № Ф09-7079/06-С2 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Обложение НДС производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров на экспорт при условии их фактического вывоза за пределы РФ и представления в налоговые органы соответствующих документов. Закон не связывает возникновение у добросовестного налогоплательщика-экспортера права на возмещение НДС с надлежащим исполнением налоговых обязательств на территории своей страны иностранным лицом — покупателем.

Инспекция ФНС России провела камеральную налоговую проверку обоснованности применения открытым акционерным обществом налоговой ставки 0% и налоговых вычетов по НДС в сумме 7 435 750 руб. на основании первичной и уточненной налоговых деклараций по НДС по налоговой ставке 0% и документов, представленных в соответствии с п. 6 ст. 164, 165 НК РФ за ноябрь 2005 г.

По результатам проверки вынесено решение от 20.03.2006, которым признано обоснованным применение налоговой ставки 0% за ноябрь 2005 г. по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 58 728 897 руб., решено возместить из федерального бюджета НДС за ноябрь 2005 г. в сумме 7 271 900 руб.; применение налоговой ставки 0% за ноябрь 2005 г. по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 138 204 руб. признано необоснованным, в возмещении НДС за ноябрь 2005 г. в сумме 163 850 руб. отказано.

Общество оспорило в судебном порядке решение налоговой инспекции в части отказа в возмещении НДС за ноябрь 2005 г. в сумме 132 098 руб. Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 16.10.2006 по делу № А47-6535/2006АК-22 требования заявителя удовлетворены.

Основанием отказа в возмещении НДС послужил вывод налогового органа об отсутствии сведений о регистрации на территории Великобритании в качестве юридического лица инопартнера — компании «United Minerals Global Trading LLP» (England).

Материалами дела подтверждается, что ОАО заключило контракт от 28.08.2002 № 888-UM с компанией «United Minerals Global Trading LLP» (England) на поставку асбеста в количестве 100 000 т на сумму 10 604 000 долл. США, дополнение от 26.09.2002 № 1 в количестве 1000 т на сумму 53 000 долл. США, дополнение от 06.11.2002 № 2 в количестве 1000 т на сумму 110 000 долл. США, дополнение от 27.01.2003 № 6 в количестве 206 000 т на сумму 20 546 000 долл. США, дополнение от 04.05.2003 № 7 в количестве 25 400 т на сумму 2 253 000 долл. США.

Налоговым органом в ходе проведенных мероприятий налогового контроля получена информация из МНС России, согласно которой компания «United Minerals Global Trading LLP» (England) не зарегистрирована в базе данных Службы внутренних доходов Великобритании.

На основании этой информации инспекция сделала вывод, что общество не выполнило требования подп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ в части представления полного пакета документов, посчитав, что представленный заявителем контракт от 28.08.2002 № 888-UM не может быть принят в качестве документа, подтверждающего сделку с иностранным партнером.

Инспекцией при вынесении решения не учтено, что право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены ст. 165, 171, п. 3 ст. 172, п. 4 ст. 176 НК РФ. Согласно названным нормам для подтверждения права на возмещение сумм НДС путем зачета или возврата из бюджета налогоплательщик обязан представить в налоговый орган отдельную декларацию по ставке 0% и вместе с ней предусмотренные ст. 165 НК РФ документы.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что общество представило в налоговый орган все необходимые документы, предусмотренные ст. 165 Кодекса. Факт вывоза товара за пределы РФ подтверждается представленными документами и не оспаривается налоговым органом.

Довод налогового органа о том, что отсутствуют сведения об иностранной компании «United Minerals Global Trading LLP» (England), не может служить основанием для отказа обществу в возмещении из бюджета спорной суммы налога.

В материалы дела представлены документы, подтверждающие, что компания «United Minerals Global Trading LLP» (England) была переименована в «MINERALS GLOBAL TRADING LLP», данная организация является действующим партнером с ограниченной ответственностью, зарегистрированным в Англии 12.08.2002 за № ОС 302818 (подлинные документы представлены суду на обозрение, копии — в материалы дела).

Конвенцией между Правительством РФ и Правительством Соединенного королевства Великобритании и Северной Ирландии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества от 15.02.94 (в частности, ст. 3, 4, 9, 25, 26) на Службу внутренних доходов не возложена обязанность подтверждения факта местонахождения иностранной компании на основании ее регистрации в Великобритании (в определении постоянного местонахождения Служба внутренних доходов обязана участвовать, только когда физическое лицо является гражданином обоих Договаривающихся Государств или если оно не является гражданином ни одного из них).

Органом, уполномоченным подтверждать факт местонахождения организации на территории Великобритании, является Бюро регистрации компаний Англии и Уэльса, компетенция которого и должностного лица на заверение представленных документов подтверждена нотариусом.

Доказательств обратного налоговый орган в материалы дела не представил.

Служба внутренних доходов Великобритании не является компетентным органом, поэтому полученная от нее информация не может служить доказательством с позиции норм ст. 65 АПК РФ.

Постановлением ФАС Уральского округа от 29.01.2007 № Ф09-27/07-С2 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Налоговый орган неправомерно отказал ООО в возмещении из бюджета НДС по экспортным операциям, ссылаясь на то, что представленные поручения на отгрузку не относятся к ГТД, на основании которых осуществлялся экспорт товаров, поскольку в названных документах имеются ссылки на временные таможенные декларации, в полных таможенных декларациях указаны реквизиты временных деклараций.

Общество представило в инспекцию декларацию по НДС по ставке 0% за июнь 2006 г., а также документы, предусмотренные п. 1 ст. 165 НК РФ. По результатам камеральной проверки декларации и представленных первичных бухгалтерских документов инспекция приняла решение от 20.10.2006, которым признала необоснованным применение обществом ставки 0% при реализации товаров на сумму 12 079 205 руб. и отказала ему в возмещении 3 555 646 руб. НДС.

В обоснование принятого решения налоговый орган сослался на нарушение заявителем подп. 2, 4 п. 1 ст. 165 НК РФ: представленные обществом выписки банка не подтверждают поступление денежных средств от иностранного покупателя в связи с отсутствием свифт-сообщений; отсутствует поручение на отгрузку к коносаменту от 08.06.2006, а поручения на отгрузку № 41 и 48 не относятся к грузовым таможенным декларациям, на основании которых осуществлялся экспорт товаров, выручка от реализации которых отражена в декларации за июнь 2006 г.

В ходе проверки выявлено, что один из поставщиков товаров (работ, услуг) — ООО «Аттика» является недобросовестным налогоплательщиком. Данное обстоятельство послужило основанием для вывода инспекции о том, что совершенные обществом и его контрагентом сделки направлены на незаконное возмещение НДС из бюджета.

Общество обжаловало решение налогового органа в судебном порядке. Суд удовлетворил заявленные требования, указав на следующее.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

Право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) регламентированы ст. 165, 171, п. 3 ст. 172 и п. 4 ст. 176 НК РФ. Согласно п. 4 ст. 176 Кодекса суммы налоговых вычетов, предусмотренные ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) в таможенном режиме экспорта подлежат возмещению путем зачета (возврата).

В соответствии со ст. 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих уплату сумм налога.

В проверяемый период по контракту с иностранной фирмой общество реализовало на экспорт товары (лесоматериалы), приобретенные у российских поставщиков с целью перепродажи.

Судом установлено, что заявитель документально подтвердил обоснованность применения ставки 0% и соблюдение условий для возмещения НДС, предусмотренных налоговым законодательством.

Суд исследовал доказательства, представленные обществом, и сделал вывод, что имеющимися в материалах дела документами (договорами, платежными и банковскими документами) подтверждаются приобретение товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке у российских поставщиков и уплата поставщикам НДС. Реальный экспорт товаров и зачисление валютной выручки на счет заявителя также установлены судом.

Доказательства, опровергающие установленные судом фактические обстоятельства дела, налоговым органом не представлены.

В ст. 165 НК РФ приведен исчерпывающий перечень документов, которые налогоплательщик обязан представлять одновременно с налоговой декларацией. В соответствии со ст. 88 Кодекса инспекция вправе запросить у налогоплательщика при проведении камеральной проверки декларации дополнительные сведения, документы и объяснения.

Учитывая, что выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного покупателя, представлены обществом одновременно с налоговой декларацией за июнь 2006 г., а налоговый орган не воспользовался предоставленными ему полномочиями и не затребовал у налогоплательщика дополнительные документы — свифт-сообщения, отказ в применении ставки 0% противоречит ст. 165 НК РФ.

Довод инспекции о непредставлении заявителем поручений на отгрузку не основан на имеющихся в материалах дела документах.

В соответствии со ст. 138 Таможенного кодекса РФ общество при экспорте лесоматериалов осуществляет их периодическое временное декларирование путем подачи временной таможенной декларации. Поскольку полная таможенная декларация подается экспортером после убытия товаров с таможенной территории РФ, в поручениях на отгрузку указываются реквизиты временных таможенных деклараций.

Следовательно, представленные обществом в совокупности с другими документами поручения на отгрузку № 41 и 48 подтверждают реальный экспорт товаров, ибо в них имеются ссылки на временные таможенные декларации, на основании которых осуществлялся экспорт товаров, а в полных таможенных декларациях указаны реквизиты временных таможенных деклараций.

При рассмотрении дела суд установил, что поручение на отгрузку № 44 к коносаменту от 08.06.2006 заявитель представлял в инспекцию одновременно с пакетом документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0%.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа обществу в применении ставки 0% по декларации за июнь 2006 г.

Решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.04.2007 по делу № А56-3069/2007 оставлено без изменения постановлением ФАС Северо-Западного округа от 20.08.2007.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности или если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическим или иными целями делового характера.

Индивидуальный предприниматель обратился в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к ИФНС по г. Орску Оренбургской области о признании недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС из бюджета.

Как установлено судом, по результатам камеральной проверки соответствующей декларации налогоплательщика налоговый орган согласился с обоснованностью применения ставки налога в размере 0% по операциям по реализации товаров на экспорт, но отказал в возмещении из бюджета НДС, уплаченного поставщикам при приобретении таких товаров на территории РФ. Поводом послужило то, что товар приобретен на сумму 621 978 руб. (с учетом НДС), а реализован на экспорт на сумму 380 тыс. руб. Это экономически невыгодно и противоречит понятию и целям предпринимательской деятельности.

Полагая такое решение не соответствующим законодательству о налогах и сборах и ущемляющим его интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, предприниматель обратился в арбитражный суд с требованием о признании ненормативного правового акта недействительным (в части отказа в возмещении НДС). Заявленные требования мотивированы отсутствием правовых оснований, предусмотренных НК РФ, для отказа в возмещении налога. Получение прибыли является целью, но не обязательным результатом предпринимательской деятельности: товар действительно реализован по цене ниже цены приобретения, но экономическая выгода от совершения сделки присутствует, так как помимо уплаты цены сделки 380 тыс. руб., иностранный покупатель дополнительно признал погашенной задолженность перед ним в сумме 250 тыс. руб.

Оценив фактические обстоятельства дела, суд пришел к выводу о соблюдении предпринимателем формальных условий и представлении документов, при наличии которых налогоплательщик имеет право произвести возмещение налога из бюджета.

При этом нужно учитывать следующее. Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П, определениях от 25.07.2001 № 138-О и от 08.04.2004 № 168-О, № 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, т. е. злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Комментируя Определение от 08.04.2004 № 169-О, КС РФ разъяснил, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих налог к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестности. Во всех подобных ситуациях налоговые органы и арбитражные суды вправе удостовериться в наличии или отсутствии злоупотребления предпринимателями субъективными правами. В Определении КС РФ от 25.07.2001 № 138-О также разъяснено, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности.

Иными словами, формальное соблюдение требований ст. 171, 172 НК РФ не влечет за собой безусловного возмещения налогоплательщику сумм НДС, если при исполнении налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Согласно п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода также не может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности или если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическим или иными целями делового характера (п. 3 и 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 53).

С учетом вышеизложенного суд обратил внимание на подтвержденные материалами дела (и не оспариваемые заявителем) обстоятельства:

• товар реализован на экспорт по цене (3800 руб./шт.) значительно ниже цены приобретения (5271 руб./шт.) и цен по аналогичным сделкам. Довод заявителя о зачете долга на сумму 250 тыс. руб. суд считает несостоятельным, поскольку в силу п. 2 ст. 171 НК РФ налоговые вычеты производятся при приобретении товаров, подлежащих использованию в облагаемой НДС деятельности либо для перепродажи. Предпринимателем не представлено никаких пояснений относительно правовой природы задолженности в сумме 250 тыс. руб., что не позволяет считать погашение указанного долга формой оплаты товаров, подлежащих использованию в облагаемой налогом деятельности;

• поставщик заявителя (ОАО «Орский машиностроительный завод») самостоятельно реализует продукцию на экспорт (и соответственно, применяет по таким операциям ставку налога 0%), а использование любого посредника (в том числе предпринимателя) уменьшает экономическую выгоду сделки для покупателя. Однако в этом случае право на применение ставки налога 0% (а соответственно, и возмещение налога) возникает уже у посредника по сделке;

• взаимозависимость предпринимателя и его иностранного покупателя — другого предпринимателя (наличие задолженности, предопределившее минимальную цену сделки, а соответственно, минимальные таможенные платежи). При этом расчет заявителя с поставщиком фактически произведен за счет средств иностранного покупателя: на расчетный счет заявителя денежные средства поступили 23 и 29 ноября 2005 г. (в сумме 760 тыс. руб.), в эти же даты предпринимателем произведен расчет с поставщиком (в сумме 621 978 руб.);

• отражение в учете заявителя только этой и подобных ей операций (согласно книге покупок единственный поставщик — ОАО «ОМЗ», согласно книге продаж единственный покупатель — иностранный предприниматель).

Вышеизложенное показывает, что целью взаимоотношений заявителя и его контрагента было не только совершение реальной хозяйственной операции, но и формирование пакета документов, создающих подобие наступления правовых последствий для возмещения налога. Названные обстоятельства, каждое из которых в отдельности не дает достаточных оснований для вывода о недобросовестности налогоплательщика, в их совокупности очевидно приводят к данному выводу.

При таких обстоятельствах правомерна позиция налогового органа, выраженная в оспариваемом решении и заключающаяся в признании обоснованности применения ставки налога 0% (факт реализации заявителем товара на экспорт документально подтвержден и сторонами не оспаривается, как и соблюдение порядка подтверждения применения такой налоговой ставки). Но одновременно с этим ввиду установления недобросовестности налогоплательщика, поскольку совершенная хозяйственная операция не обусловлена разумными экономическими или иными целями делового характера, обоснованно отказано в возмещении налога, уплаченного поставщику при приобретении товара, в дальнейшем реализованного на экспорт.

С учетом изложенного суд отказал в удовлетворении заявленных требований, признав обжалуемый ненормативный правовой акт не нарушающим права и охраняемые законом интересы налогоплательщика, но ограничивающим их в порядке и на основаниях, указанных в законе, что направлено на выполнение обязанности налогового органа по осуществлению контроля за исполнением налоговых обязательств в установленном порядке, а в случаях выявления недобросовестности налогоплательщика — по обеспечению охраны публичных интересов государства.

Решение Арбитражного суда Оренбургской области от 27.07.2007 № А47-8095/2006АК-27 в апелляционном и кассационном порядке не обжаловалось.

Налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, подтверждающих экспорт товаров.

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании частично недействительным решения налогового органа от 20.04.2006 об отказе в применении ставки НДС 0% по налоговой декларации за декабрь 2005 г. в отношении выручки, полученной от реализации услуг по переработке и транспортировке природного газа, помещенного под таможенный режим переработки на таможенной территории, и в возмещении из бюджета НДС, оплаченного поставщикам при выполнении названных работ (услуг).

Спор между сторонами возник по вопросу применения налоговой ставки 0% в отношении услуг по переработке и транспортировке полученного из Республики Казахстан природного газа, помещенного под таможенный режим переработки на таможенной территории и вывезенного обратно в этом же режиме.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В силу подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ налоговая ставка 0% применяется при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подп. 1 названного пункта.

Положения подп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса распространяются на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Поскольку в подп. 1 указаны товары, вывезенные в таможенном режиме экспорта, по мнению подателя жалобы, подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ следует применять только к тем работам (услугам), которые непосредственно связаны с переработкой товаров, помещенных под режим переработки и вывезенных в таможенном режиме экспорта; применение данного положения к работам (услугам) в отношении товаров, вывезенных в режиме переработки, является неправильным.

Давая такое толкование, налоговый орган не учел, что положения подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ в силу прямого указания распространены и на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки, что следует из конструкции данной правовой нормы. Согласно таможенному законодательству вывоз товаров, помещенных под таможенный режим переработки, возможен только в этом же режиме.

При подобном толковании подп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса применение ставки налога 0% к работам (услугам) в отношении товаров, помещенных под таможенный режим переработки, становится невозможным, а сама норма бессмысленной.

Отказ в применении вычета обусловлен ссылкой на представление обществом таможенной декларации с кодом «ЭК 51» (переработка). По мнению инспекции, для подтверждения права на вычет НДС согласно ст. 165 Кодекса необходимо представить таможенную декларацию с кодом «ЭК 10» (экспорт).

В соответствии с п. 4 ст. 165 НК РФ при реализации работ (услуг), предусмотренных подп. 2 п. 1 ст. 164 Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов в налоговые органы представляется таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза и (или) ввоза товаров, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы территории РФ и (или) ввезен на территорию РФ.

Указанное условие налогоплательщиком выполнено, представленная декларация составлена с соблюдением норм таможенного законодательства.

Учитывая, что из текста п. 4 ст. 165 НК РФ не следует, что для подтверждения права на применение ставки налога 0% и налоговых вычетов в отношении работ (услуг) по товарам, помещенным под таможенный режим переработки, представляется декларация с кодом «ЭК 10» (экспорт), ссылки налогового органа на отсутствие такой декларации несостоятельны. Оснований к отказу в применении обществом ставки налога 0% инспекцией не выявлено.

Действия налогового органа фактически обусловлены неверным толкованием закона, поэтому решением Арбитражного суда Оренбургской области от 02.08.2006 по делу № А47-4862/2006АК-22 требования общества удовлетворены. Постановлением ФАС Уральского округа от 07.11.2006 № Ф09-9784/06-С2 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Неверное указание ставки налога в счетах-фактурах налогоплательщика не препятствует применению льготной налоговой ставки в установленных законодательством размерах (0%) и сроки (3 года с даты уплаты налога).

Налогоплательщик в одном из прошедших налоговых периодов (2003 г.) осуществил экспорт товара. Специальная налоговая декларация (по ставке 0%) не была представлена, налог был исчислен и уплачен в бюджет по ставке 20%.

До истечения трехлетнего срока со дня уплаты налога общество собрало необходимые документы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и возмещения налога из бюджета по товарам (работам, услугам), реализованным на экспорт, и представило их в налоговый орган. Последний отказал в возмещении НДС из бюджета по причине того, что налогоплательщиком в собственных счетах-фактурах необоснованно указана ставка 20% вместо 0%. Это, по мнению налогового органа, свидетельствует о нарушении установленного ст. 169 НК РФ порядка заполнения счетов-фактур.

Согласно ст. 164 НК РФ при реализации товаров на экспорт обложение НДС по ставке 0% и возмещение НДС, уплаченного поставщикам, производится в порядке, предусмотренном ст. 176 Кодекса, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ, представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, и соблюдения требований, установленных ст. 171, 172 Кодекса.

При этом из ст. 165 НК РФ следует, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% налогоплательщик представляет предусмотренные в этой статье документы в срок не позднее 180 дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов. Согласно п. 9 ст. 167 НК РФ в случае, если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Кодекса, не собран на 181-й календарный день, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подп 1 п. 1 настоящей статьи.

Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ. Названной нормой установлен порядок возмещения налога, уплаченного в общем порядке по действующей на территории РФ налоговой ставке.

Если налогоплательщик не собрал все необходимые документы в течение 180 дней, он обязан перечислить в бюджет НДС по «внутренней» ставке, а затем представить декларацию с заявленным НДС к вычету в общеустановленном порядке. При этом налоговая декларация должна быть представлена не в тот налоговый период, когда товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ, а за последний период, который истек на момент представления декларации.

Рассмотрение материалов дела показало, что налоговым органом не опровергаются факты вывоза налогоплательщиком нефти на экспорт в течение 2003 г. и представления всех документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0%. При таких обстоятельствах, поскольку налогоплательщиком соблюден порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по ставке 0%, суд признал недействительным решение инспекции об отказе в возмещении НДС по мотиву неправильного определения налоговой ставки, ибо при пропуске 180-дневного срока налогоплательщик обязан исчислить и уплатить налог в размере той ставки, которую он указал (решение Арбитражного суда Оренбургской области от 26.03.2007 по делу № А47-154/2007АК-22 не обжаловалось и вступило в законную силу).

Вывод налогового органа о необоснованности применения ставки налога 0% по мотиву нарушения условий внешнеторговой сделки не основан на фактических обстоятельствах дела, поскольку разница между оговоренным количеством товара и поставленным не превышает 10%, что предусмотрено контрактом, а весь поставленный товар полностью оплачен.

Решением налогового органа отказано в подтверждении обоснованности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0% и возмещении налога из федерального бюджета. Основанием явилось то обстоятельство, что представленная налогоплательщиком копия контракта не соответствует подп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ, поскольку отсутствует неотъемлемая часть контракта в части урегулирования стоимости реализованных товаров на экспорт.

Как показало рассмотрение дела, налогоплательщик в пакете документов, подаваемых в налоговый орган вместе с декларацией по налоговой ставке 0%, представил внешнеторговый контракт. В приложении № 2 к контракту указано, что продавец продал, а покупатель купил на условиях поставки FCA ст. Никель ЮУЖД до 189 метрических т +/— 10% в опционе продавца в объеме вагонной нормы спирта изопропилового абсолютированного. Условия договора предусматривали, что окончательный расчет производится после поставки.

Согласно грузовой таможенной декларации за пределы таможенной территории РФ вывезен товар в количестве 191,828 метрических т, что также подтверждается международными товарно-транспортными накладными и письмом Выборгской таможни Северо-Западного таможенного управления Федеральной таможенной службы.

Учитывая, что разница между оговоренным количеством товара и поставленным не превышает 10%, а весь поставленный товар полностью оплачен, суд пришел к выводу об отсутствии нарушений условий внешнеторгового контракта, а соответственно, отсутствии правовых оснований для отказа в возмещении налога из федерального бюджета. Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 09.04.2007 по делу № А47-10739/2006АК-36 требования общества удовлетворены. Постановлением ФАС Уральского округа от 13.09.2007 № Ф09-6830/07-С2 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Несоответствие сведений о порте разгрузки товара, указанном в коносаменте, и месте нахождения покупателя товара, а также несовпадение дат оформления океанского и фидерного коносаментов не являются нарушением действующего законодательства и не опровергают факт экспорта товара.

Налоговый орган признал необоснованным применение налоговой ставки 0% и отказал в возмещении налога из федерального бюджета ввиду того, что в реквизитах представленных налогоплательщиком коносаментов имеются противоречия (даты выписки и места назначения).

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обратился в суд. При рассмотрении материалов дела было установлено, что первоначально, 18.05.2006, заявителем был оформлен океанский коносамент из порта Санкт-Петербурга до порта Монтевидео (Уругвай), а позднее, 21.05.2006, — фидерный с портом перегрузки Гамбург. Это необходимо, поскольку перевозка с использованием флота фидерных перевозчиков предусматривает последующую перегрузку в портах Европы на крупнотоннажные океанские суда.

Установив тождественность товара, перевезенного по указанным коносаментам (из содержания последних, а именно наименования перевозимого товара, веса и нумерации контейнеров), суд пришел к выводам, что несоответствие сведений о порте разгрузки товара, указанном в коносаменте, и месте нахождения покупателя товара, а также несовпадение дат оформления океанского и фидерного коносаментов не являются нарушением действующего законодательства и не опровергают факт экспорта товара.

Кроме того, подп. 4 п. 1 ст. 165 НК РФ не предусмотрено совпадение указанного в коносаменте и поручении на отгрузку порта разгрузки и конечного пункта доставки (выгрузки) экспортируемого груза для подтверждения обоснованности специальной налоговой ставки.

Решение Арбитражного суда Оренбургской области от 24.08.2007 по делу № А47-1484/2007АК-36 не обжаловалось и вступило в законную силу.

Непредставление выписки банка о зачислении экспортной выручки на расчетный счет налогоплательщика не является препятствием для подтверждения обоснованности применения ставки налога 0% и основанием для отказа в возмещении налога, если оплата реализованных на экспорт товаров, работ, услуг произведена путем зачета взаимных требований.

При подаче декларации по НДС по ставке 0% налогоплательщик (авиапредприятие) не представил выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного лица. По этому основанию налоговый орган отказал в возмещении НДС, применение налоговой ставки 0% по операциям при реализации услуг признано необоснованным.

Рассмотрение материалов дела показало, что для подтверждения оплаты за оказанные услуги налогоплательщик представил в пакете документов акты зачета взаимных требований со своими контрагентами. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривалось.

Согласно подп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ обложение НДС производится по ставке 0% при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ, при оформлении перевозок на основании международных перевозочных документов.

В соответствии с п. 6 ст. 165 НК РФ в подтверждение обоснованности применения ставки налогообложения 0% по данным услугам в налоговый орган представляются выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подп. 2 п. 1 и подп. 3 п. 2 ст. 165 НК РФ, а также реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа.

В п. 6 ст. 165 НК РФ указан случай, когда предоставляется выписка банка с учетом особенностей, предусмотренных подп. 2 п. 1 и подп. 3 п. 2 настоящей статьи. Одна из особенностей названных норм заключается в том, что в случае реализации экспортных товаров (работ, услуг) в порядке осуществления внешнеторговых бартерных операций налогоплательщик представляет в налоговый орган документы, подтверждающие ввоз на территорию РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по этим операциям, и их оприходование.

Таким образом, подп. 2 п. 1 и подп. 3 п. 2 ст. 165 НК РФ предусматривают возможность подтверждения поступления экспортной выручки не только в форме выписки банка, но и в порядке представления документов, подтверждающих бартерные правоотношения с контрагентом. Прекращение обязательства по оплате товаров (работ, услуг) в форме прекращения обязательства зачетом установлено и подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ.

В силу п. 2 ст. 167 НК РФ оплатой товаров признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг). При этом налоговым законодательством не установлено ограничений по способу прекращения обязательств, которые вызывали бы иные правовые последствия, за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя.

В соответствии со ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Установленное в ст. 410 ГК РФ прекращение обязательства зачетом по существу является предоставленным ст. 9 ГК РФ правом юридического лица на самостоятельный выбор способа осуществления расчетов.Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П, исчисление подлежащей взносу в бюджет суммы НДС не зависит от формы расчетов между продавцом и покупателем, поскольку оно основано на общем правиле определения добавленной стоимости как разницы между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат на их производство и реализацию, не обусловленном какими-либо особенностями отношений между хозяйствующими субъектами. Как указано в Постановлении № 3-П, при расчетах путем зачета встречных требований суммы НДС, предъявленные покупателю, считаются уплаченными и подлежат вычету или возмещению на общих основаниях.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 27.07.2007 по делу № А47-3157/2007АК-30 требования общества удовлетворены. Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не имеет правового значения несовпадение номеров счетов-фактур в платежных поручениях с номерами счетов-фактур поставщиков, на основании которых произведено возмещение налога. Приоритетным является совпадение итоговых сумм (налогового вычета, заявленного налогоплательщиком; налога, выделенного в платежных документах; налога, указанного в счетах-фактурах поставщиков) в названных документах.

Налоговый орган в ходе камеральной проверки декларации налогоплательщика по НДС по налоговой ставке 0% установил, что налогоплательщиком необоснованно предъявлены налоговые вычеты в связи с отсутствием документов, подтверждающих фактическую оплату сумм налога (представленные налогоплательщиком платежные поручения подтверждают оплату по счетам-фактурам, не заявленным к вычету в данной декларации).

В п. 1 ст. 165 НК РФ предусмотрен перечень документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов. По смыслу указанной нормы эти документы должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях, которые исключают идентификацию полученного налогоплательщиком и впоследствии поставленного им на экспорт товара.

В соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6—8 ст. 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура — документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

В соответствии с абз. 1 ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Указанная норма с учетом положений ст. 171, 172 НК РФ говорит о том, что по итогам налогового периода налогоплательщик определяет общую сумму налога и общую сумму налоговых вычетов. То обстоятельство, что документы по оплате приобретаемых товаров (работ, услуг) не согласуются с номерами счетов-фактур поставщиков, не имеет правового значения, если итоговые суммы (сумма налогового вычета, заявленного налогоплательщиком; сумма налога, выделенная в платежных документах; сумма налога, указанная в счетах-фактурах поставщиков) в упомянутых документах совпадают.

В представленных заявителем документах по оплате приобретаемых товаров (работ, услуг) итоговые суммы совпадают. Это свидетельствует о правомерности действий налогоплательщика в части предъявления сумм НДС на основании этих документов.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 12.02.2007 по делу № А47-9784/2006АК-30 требования общества удовлетворены. Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Из приведенных типичных примеров арбитражных дел следует, что у налоговых инспекций возникает большое число претензий именно к оформлению первичных документов. Причем эти претензии зачастую носят формальный характер и не могут быть основанием для отказа экспортерам в возмещении НДС.

АДМИНИСТРАТИВНЫЕ СПОРЫ

Обжалование постановлений таможенных органов о привлечении к административной ответственности в связи с проведением таможенного контроля после выпуска товаров

Рогожин Сергей Петрович  судья Арбитражного суда Ульяновской области

Судебная практика по таможенным спорам достаточно обширна и интересна с точки зрения применения как таможенного законодательства, так и процессуальных норм. Рассмотрение арбитражными судами таможенных споров служит гарантией защиты и обеспечения баланса интересов всех участников таможенных правоотношений, в том числе государства.

Один из видов названных споров — обжалование постановлений таможенных органов о привлечении к административной ответственности в связи с проведением таможенного контроля после выпуска товаров и транспортных средств. Прежде чем приступить к анализу данной категории споров, обратимся к правовой базе, регламентирующей деятельность таможенных органов, связанную с процедурой выпуска товаров и транспортных средств, истребованием необходимых документов и иных сведений.

Выпуск товаров — действие таможенных органов, заключающееся в разрешении заинтересованным лицам пользоваться и (или) распоряжаться товарами в соответствии с заявленным таможенным режимом (подп. 23 п. 1 ст. 11 ТК РФ).

Выпуск товаров осуществляется таможенными органами в сроки, предусмотренные ст. 152 ТК РФ, при соблюдении перечисленных в ней условий. Одним из таких условий является представление в таможенный орган лицензий, сертификатов, разрешений и (или) иных документов, подтверждающих соблюдение ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о госрегулировании внешнеторговой деятельности или международными договорами РФ, за исключением случаев, когда указанные документы могут быть предоставлены после процедуры выпуска товаров.

Выпуск для свободного обращения ввезенных на таможенную территорию РФ товаров допускается при условии поступления сумм таможенных пошлин и налогов на счета таможенных органов. В противном случае товары считаются условно выпущенными. Таможенные органы не вправе требовать подтверждения поступления денежных средств на свои счета. По требованию лица, уплатившего таможенные пошлины, налоги, таможенный орган обязан сам представить сведения о поступлении денежных средств на счет этого таможенного органа.

Разрешение на помещение российских товаров, вывозимых с таможенной территории РФ, под таможенный режим выдается таможенным органом применительно к выпуску товаров.

Согласно ст. 150 ТК РФ при ввозе на таможенную территорию РФ товаров, указанных в ст. 67 Кодекса (необходимых для ликвидации последствий стихийных бедствий, аварий и катастроф, а также товаров, подвергающихся быстрой порче, живых животных, радиоактивных материалов, международных почтовых отправлений и экспресс-грузов, сообщений и иных материалов для средств массовой информации и других подобных товаров), а также при применении специальных упрощенных процедур таможенного оформления выпуск товаров может быть осуществлен до подачи таможенной декларации при условии, что декларант должен представить коммерческие или иные документы, содержащие сведения, позволяющие идентифицировать товары, а также документы и сведения, подтверждающие соблюдение ограничений, установленных законодательством РФ о госрегулировании внешнеторговой деятельности, за исключением случаев, когда такие документы и сведения могут быть предоставлены после процедуры выпуска товаров, уплачены таможенные платежи или обеспечена их уплата.

Выпуск товаров до подачи таможенной декларации допускается при представлении декларантом обязательства в письменной форме о подаче им таможенной декларации, необходимых документов и сведении в срок, устанавливаемый таможенным органом, который не может превышать 45 дней со дня выпуска товаров, если иной срок для представления отдельных документов и сведений не определен ТК РФ.

Таможенный кодекс РФ предусматривает возможность условного выпуска товаров: перечень условий закреплен в ст. 151 Кодекса. Товары, выпуск которых осуществлен таможенными органами без представления документов, подтверждающих соблюдение ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ о госрегулировании внешнеторговой деятельности, запрещены к передаче третьим лицам, в том числе путем их продажи или отчуждения иным способом, а в случаях, если ограничения на ввоз указанных товаров установлены в связи с проверкой качества и безопасности этих товаров, запрещены к их использованию (эксплуатации, потреблению) в любой форме.