Пропуск срока на рассмотрение жалобы можно оспорить в суде

Законом установлены различные сроки рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика и его жалоб на ненормативные акты, действия или бездействие налогового органа.

Решение по жалобе на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (ст. 101 НК РФ) принимается вышестоящим налоговым органом в течение 1 месяца со дня получения жалобы. Руководитель налогового органа или его заместитель могут продлить этот срок для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, или при представлении лицом, подавшим жалобу, дополнительных документов. Такой срок может быть продлен не более чем на 1 месяц.

Решение руководителя налогового органа или его заместителя о продлении срока рассмотрения жалобы вручается или направляется лицу, подавшему жалобу (апелляционную жалобу), в течение 3 дней со дня его принятия.

Нормами налогового законодательства не установлены последствия пропуска налоговым органом срока рассмотрения жалобы или неуведомления налогоплательщика о продлении такого срока. ВАС РФ считает, что нарушение вышестоящим налоговым органом требований законодательства о сроках рассмотрения апелляционной жалобы не препятствует вышестоящему налоговому органу рассмотреть жалобу налогоплательщика и само по себе не влечет недействительности решения, принятого по результатам рассмотрения (постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 № 13065/10).

При этом в случае пропуска срока рассмотрения жалобы или неуведомления налогоплательщика о продлении такого срока, налогоплательщик вправе обжаловать соответствующие акты, действия или бездействие налогового органа в суд со дня истечения указанных сроков принятия решения (п. 3 ст. 138 НК РФ в новой редакции).

В тексте жалобы лучше указывать конкретные доводы и доказательства

Нормы разд. VII Налогового кодекса РФ (в старой редакции) связывали возможность обращения налогоплательщика в суд с фактом соблюдения им процедуры обжалования решений в вышестоящем налоговом органе. При этом не было установлено каких-либо требований к содержанию жалобы как условия получения им последующего права на обращение в суд.

В этой связи судебная практика выработала подход, согласно которому обжалование налогоплательщиком решения и выражение им в жалобе своего несогласия с решением целиком (независимо от степени мотивированности жалобы) не является препятствием для проверки вышестоящим налоговым органом законности оспоренного в таком порядке решения в полном объеме. Соответственно, в таких случаях порядок административного обжалования считается налогоплательщиком соблюденным, и суд должен оценить законность и обоснованность решения инспекции при рассмотрении дела и в той части, по которой налогоплательщиком не были приведены мотивированные возражения (постановление ВАС РФ от 19.04.2011 № 16240/10).

Такой подход впоследствии более детально был регламентирован в п. 67 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 применительно к обжалованию решений о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности. Такие решения можно оспорить в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части. Обязательный досудебный порядок обжалования такого решения считается соблюденным вне зависимости от того, приводились ли в жалобе налогоплательщика доводы, опровергающие выводы налогового органа. Такой подход представляется правильным, поскольку закон связывает возможность последующего судебного обжалования решения с самим фактом его обжалования в вышестоящий налоговый орган безотносительно степени мотивированности жалобы.

Вместе с тем, как указывалось выше, в подп. 4 п. 2 ст. 139.2 НК РФ (в новой редакции) закреплено требование к содержанию жалобы (апелляционной жалобы) в части указания в ней оснований, по которым лицо, подающее жалобу, считает, что его права нарушены. В теории права под основанием жалобы принято понимать обстоятельства, на которые ссылается податель жалобы в подтверждение своих доводов. Поэтому такое требование закона можно истолковать как требующее от налогоплательщика не только выражения в жалобе несогласия с принятым в отношении него решением, но и обязательного приведения в ней доводов и доказательств, опровергающих выводы налогового органа. Только в этом случае и только применительно к той части решения, в отношении которой приведены соответствующие доводы, досудебный порядок обжалования может быть признан соблюденным в целях последующего судебного обжалования такого решения.

Представляется, что системный анализ норм разд. VII Налогового кодекса РФ не позволяет прийти к таким выводам, а изменение законодательства в части требований к жалобе не должно привести к изменению указанных выше судебных подходов. Пункт 2 ст. 139.2 НК РФ не устанавливает степень мотивированности доводов налогоплательщика относительно оспариваемых жалоб (апелляционных жалоб), ненормативных актов, действий (бездействия) налогового органа. При этом положения ст. 139.3 НК РФ не предусматривают возможности оставления жалобы без рассмотрения по таким причинам. Следовательно, отдельные недостатки жалобы в части обоснованности (мотивировки) не могут являться основанием для оставления ее без рассмотрения и вывода о несоблюдении налогоплательщиком досудебного порядка урегулирования спора, если в ней однозначно выражено несогласие налогоплательщика с ненормативным актом, действиями (бездействием) налогового органа.

Таким образом, решающее значение для получения доступа к правосудию должен иметь сам факт обращения налогоплательщика с административной жалобой и его попытка урегулировать спор без помощи суда. При этом вышестоящий налоговый орган не связан доводами налогоплательщика, изложенными в жалобе. Он обязан проверить законность оспариваемого ненормативного акта, действий или бездействия и оценить их на предмет соответствия закону. Иной подход будет противоречить целям досудебного порядка урегулирования налоговых споров и означать чрезмерное и неоправданное усложнение доступа налогоплательщика к суду.

Чтобы не допустить утрату права на судебное обжалование ненормативных актов, действий (бездействия) налоговых органов по причине несоблюдения налогоплательщиком досудебной процедуры, лучше в жалобе (апелляционной жалобе) приводить ее основания с раскрытием правовой позиции защиты.