7010

31

для которого полученная продукция становится исходным материалом для дальнейшей обработки.

Процедура учета и накопления затрат следует за потоком продукции. Для каждого процесса устанавливается контрольный счет, и прямые и косвенные расходы распределяются по каждому процессу.

Сущность попроцессного метода заключается в учете прямых и косвенных затрат по статьям на весь выпуск продукции, а среднюю себестои-

мость единицы продукции (работ, услуг) определяют делением суммы всех произведенных за месяц затрат на количество готовой продукции за тот же период.

Для осуществления контроля за затратами производственный процесс подразделяется на стадии (процессы). Отсюда и название метода – «попроцессный»:

1.документирование и учет затрат по элементам (по прямым расходам);

2.документирование и учет затрат на комплексные статьи;

3.распределение затрат по процессам (стадиям);

4.определение общей величины затрат за месяц;

5.распределение по затратам в зависимости от характера производства и видов продукции;

6.распределение затрат между выпуском и незавершенным производст-

вом;

7.распределение затрат между несколькими видами продукции;

8.стимулирование затрат по процессам;

9.определение себестоимости месячного выпуска продукции. Комплексные статьи образуются в связи с необходимостью учета вспо-

могательных производств и расходов на управление. Затраты распределяются по стадиям. Например, на лесозаготовках выделяются заготовка хлыстов, трелевка леса, разделка леса на конечных складах.

Если производится продукция одного вида и отсутствует НЗП, то определяемая общая величина затрат за месяц совпадает с себестоимостью месячного выпуска.

Но в большинстве случаев возникает необходимость распределения затрат. При этом в зависимости от условий производства используется один из трех вариантов.

Первый вариант. Распределение затрат между выпуском и незавер-

шенным производством применяется в отраслях с длительным циклом производства, где к концу каждого периода образуется незавершенное производство. Например, в лесозаготовительной отрасли.

Учет затрат на этих предприятиях ведется по процессам, но без вычисления себестоимости продукции каждого процесса.

При проведении инвентаризации незавершенного производства на каждом процессе его остатки оценивают по плановой себестоимости в зависимости от процесса. Затем исчисляют фактическую себестоимость выпуска продукции: к фактическим затратам за месяц прибавляют затраты в незавершенном произ-

31

32

водстве на начало месяца и исключают из полученной суммы затраты в незавершенном производстве на конец месяца.

Фактическую себестоимость единицы продукции определяют путем деления полученной суммы на количество выпущенной готовой продукции.

Второй вариант. Распределение затрат между несколькими видами продукции применяют на предприятиях отраслей, в которых незавершенное производство отсутствует или пренебрежимо мало, но выпускается несколько видов продукции. К такой отрасли относятся нефтедобывающая промышленность и промышленность стройматериалов.

На предприятиях этого типа учет ведут по процессам (стадиям). Затраты, относящиеся к определенному виду продукции, учитываются обособленно. Общие затраты распределяют пропорционально объему выпуска каждого вида продукции.

Третий вариант. Стимулирование затрат по процессам (блок 8 схемы

1) применяется в таких отраслях, как угольная, горнорудная, производствах строительных материалов. Здесь затраты суммируются по процессам и распределяются на объем выпущенной продукции.

4.3. Попередельный метод

Для многих производств характерна последовательная переработка промышленного или сельскохозяйственного сырья в готовый продукт. Особенностью таких производств является наличие последовательных стадий, которые представляют собой совокупность технологических операций, создающих промежуточный продукт (полуфабрикат). Эти стадии получили название переделов.

Так, в черной металлургии переделами являются выплавка чугуна (доменный цех), выплавка стали (сталеплавильный цех), прокат (прокатный цех).

В текстильной промышленности – выработка пряжи, изготовление ткани и ее крашение.

При данном методе прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции (работ, услуг), а по переделам (стадиям производства), даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов.

Во многих случаях объектом исчисления затрат признается не вся продукция передела, а отдельные ее виды или группы.

Последовательность учета при попередельном методе:

1)документирование и учет прямых затрат;

2)документирование и учет затрат, включаемых в косвенные расходы;

3)группировка затрат по переделам;

4)распределение косвенных затрат по переделам;

5)определение затрат за месяц по первому переделу;

6)определение себестоимости единицы полуфабриката;

7)определение себестоимости полуфабрикатов, переданных во второй

передел;

8)определение затрат за месяц по второму переделу;

32

33

9) определение себестоимости выпуска передела и единицы полуфабри-

ката;

10)определение себестоимости полуфабрикатов, переданных на третий

передел;

11)определение затрат за месяц по третьему переделу;

12)определение себестоимости выпуска готовой продукции;

13)определение себестоимости единицы продукции.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукта.

При попередельном методе используют важнейшие элементы нормативного метода: систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм.

4.4. Позаказный метод

При позаказном методе вычисления все прямые основные затраты учитывают по статьям калькуляционного листа в соответствии с отдель-

ными заказами. Заказы выдаются на определенное количество продукции того или иного вида (аудиторские услуги, пошив одежды и обуви и т.д.).

Все остальные расходы учитываются по местам их возникновения, по их назначению и по статьям и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с избранной базой распределения.

Объектом учета затрат при данном методе является отдельный производ-

ственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его исполнения.

До выполнения заказа все относящиеся к нему затраты считаются неза-

вершенным производством.

Принятые к исполнению заказы регистрируют, им присваивают очередные с начала года номера, которые становятся их кодами. Копию извещения об открытии заказа направляют в бухгалтерию, где заводится карточка учета затрат по заказу.

По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывается. После сообщения о закрытии заказа отпуск материалов по нему и начисление заработной платы прекращаются.

Фактическая себестоимость единицы продукции исчисляется после исполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной по заказу продукции.

Последовательность учета операций при позаказном методе:

1)документирование прямых затрат;

2)документирование, учет и группировка по статьям затрат, включенных

вкосвенные расходы;

3)группировка прямых затрат по заказам;

4)распределение косвенных расходов по заказам;

33

34

5)определение общей величины затрат по каждому заказу с начала его изготовления (незавершенное производство);

6)определение фактической себестоимости по окончании выполнения заказа (по оконченным заказам).

Главная задача метода: повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного учета затрат (учет затрат по нормам и отклонений от норм) по всем операциям

иработам, осуществляемым при выполнении заказов.

4.5. Директ-костинг

В условиях изменении объема выпуска продукции и расширении производства и продажи становится необходимым и целесообразным применение систем «директ-костинг». Ее сущность в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные затраты распределяются по носителям затрат.

Оставшаяся часть затрат (постоянные расходы) собирается на отдельном счете, в калькуляцию не включается и периодически списывается на финансовые результаты, т.е. отражается в отчете о прибылях и убытках за отчетный год. По переменным расходам (но не по полной себестоимости) оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам.

При калькулировании полной себестоимости общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным затратам они из расчетов исключаются.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования в условиях системы «директ-костинг». Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от продаж:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства» с кредита счетов 10, 70, 69. Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20 (23); в конце отчетного периода они, используя какую-либо базу распределения, относятся на соответствующие носители затрат.

К счету 25 создаются два субсчета: 25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» и 25-2 «Общепроизводственные постоянные расходы». Оборот счета 25-1, как уже говорилось, списывается на счет 20 «Основное производство», счет 25-2 закрывается счетом 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

34

35

4.6. Система учета «стандарт-кост»

Основная задача этой системы – учет потерь и отклонений в прибыли организации.

Особенности системы:

•на основе бухгалтерских записей анализируются отклонения по составляющим прямых затрат, определяется, насколько существенны эти отклонения;

•осуществляется регулирование прямых затрат производства путем составления до начало производства стандартных калькуляций и учета фактических затрат и анализа выявленных отклонений от стандартов;

•данная система является системой управления прямыми затратами. Система «стандарт-кост» позволяет:

1) выявлять потери, снижающие прибыль организации;

2) прогнозировать затраты на будущее;

3) минимизировать учетную работу, связанную с калькулированием;

4) предоставлять менеджерам организации объективную информацию о

себестоимости производства с целью более рационального планирования цены на продукцию и объем продаж.

Система создается, если предприятие организует текущий учет готовой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг) по плановой или нормативной себестоимости.

Втечение отчетного периода делаются записи по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 43 «Готовая продукция», если выпускается продукция, или по дебету счета 90 «Продажи», если выполняются работы (оказываются услуги) по нормативной либо плановой себестоимости.

Вконце отчетного периода после определения объема НЗП исчисляется фактическая себестоимость сданной на склад готовой продукции (выполненных работ), которая отражается по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и кредиту счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства».

По дебету счета 40 фиксируется объем продукции по фактической себестоимости, а по кредиту этого же счета — по нормативной себестоимости. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов счета 40 выявляется отклонение фактической себестоимости от нормативной, которое списывается со счета 40 в дебет счета 90 дополнительной либо сторнировочной записью в зависимости от характера отклонений.

На Западе получили распространение варианты данной системы «стан- дарт-кост» по нормативной стоимости и «стандарт-кост» по фактической стоимости.

Система «стандарт-кост» по нормативной стоимости

Сущность этой системы заключается в следующем:

1) все операции, связанные с изготовлением изделия, нумеруются; 2) определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся

на данное изделие;

35

36

3)расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения данной операции, на стандартную часовую ставку;

4)расходы на материалы определяются путем произведения стандартной цены (используются, как правило, рыночные цены) на стандартный расход;

5)ставка распределения косвенных расходов может быть определена: пропорционально основной заработной плате производственных рабочих; пропорционально ставке, установленной для каждого станка цеха, ставки, установленной для каждого цеха, общей ставки. Накладные расходы с учетом выбранной ставки включаются в стандартную себестоимость;

6)затраты собираются по дебету счета «Производство» и оцениваются по стандартной стоимости;

7)готовая продукция списывается с кредита этого же счета также по стандартной стоимости;

8)незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости;

9)при расчете отклонений должны выявляться причины неблагоприятных отклонений, чтобы установить, руководители каких центров ответственности работают неэффективно, принять соответствующие меры по устранению недостатков. Отклонения учитываются отдельно и списываются на счет «Реализация продукции (работ, услуг)».

Система «стандарт-кост» по фактической стоимости

Сущность данной системы заключается в следующем:

1)затраты собираются по дебету счета «Производство» и оцениваются по фактической стоимости;

2)готовая продукция списывается с кредита этого же счета по стандартной стоимости;

3)НЗП оценивается по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону. Отклонения списываются на счет «Реализация продукции (работ, услуг)».

4.7. Отличие отечественной системы нормативного учета от системы «стандарт-кост»

В отечественной системе нормативного учета нормативные затраты определяются на основе прошлого опыта, в то время как в системе «стандарт-кост»

– прогноза будущего. Отличие отечественной системы нормативного учета от системы «стандарт-кост» приведено в табл. 4.

36

37

Таблица 4

Отличие отечественной системы нормативного учета от системы «стандарт-кост»

Отечественные предприятия, используя систему учета нормативной себестоимости, применяют счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Если выпускается готовая продукция, то в течение отчетного периода в бухгалтерском учете делаются записи по кредиту счета 40 и дебету счета 43 «Готовая продукция».

Если выполняются работы и оказываются услуги, то это отражается на счете 40 по нормативной себестоимости.

В конце отчетного периода после определения объема незавершенного производства рассчитывается фактическая себестоимость сданной на склад готовой продукции или выполненных работ, которая отражается по дебету счета 40 и кредиту счетов 20, 23.

37

38

По дебету и кредиту счета 40 отражается один и тот же объем производства, но в разной оценке: по дебету – фактической, по кредиту – по нормативной себестоимости. Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов на счете 40 выявляются отклонения фактической себестоимости от нормативной, которые списываются со счета 40 в дебет счета 90 «Продажи» дополнительной или сторнированной записью в зависимости от характера отклонений.

Счет 40 может применяться при учете полной себестоимости продукции

исокращенной (по переменным затратам).

4.8.Организация учета затрат на производство и выпуска продукции в ор-

ганизации

Счета производственных затрат 20, 25, 26, тесно связаны с понятием себестоимость продукции. Накопленные на этих счетах суммы говорят о том, сколько стоило предприятию изготовление продукции, то есть о ее себестоимости.

В этой связи важно организовать учет затрат и выбора варианта учета затрат и выпуска готовой продукции. Варианты организации затрат на производство:

А. Традиционный и наиболее распространенный вариант состоит из операций:

1. Все прямые издержки производства относятся на дебет 20 счета с кредита счетов материальных, трудовых и денежных ресурсов.

2-3. Все накладные расходы относятся в дебет счетов 25 и 26 с кредита счетов материальных, трудовых и денежных ресурсов.

4-5. В конце отчетного периода косвенные расходы распределяются между видами продукции или видами деятельности согласно выбранной безе распределения (пропорционально заработной плате рабочих основного произ-

водств Д-т сч. 20 К-т сч. 25 и 26).

6.Выпуск готовой продукции отражается по учетным ценам на счете 43 Готовая продукция в разрезе видов продукции.

7.После определения фактической себестоимости продукции рассчитываются отклонение фактической себестоимости от ее стоимости по учетным ценам (плановой себестоимости) и списывается в дебет счета 43 по видам продукции пропорционально стоимости по учетным ценам.

Таким образом, по счету 43 готовая продукция оценивается по фактической производственной себестоимости.

Б. Основан на использовании счета 40 Выпуск продукции и состоит из отличий от первого традиционного:

1.При передаче продукции на склад, выпуск продукции отражается по плановой (нормативной) производственной себестоимости в дебет счета 43 с кредита 40.

2.Фактическая производственная себестоимость с кредита счета 20 списывается на дебет счета 40. Разница между дебетовым и кредитовым оборотами счета 40 отражает отклонение фактической производственной себестоимости от

38

39

ее плановой себестоимости. Отклонения списываются на счет 90 или счет 43, а затем последовательно списать на отгруженную и реализованную продукцию.

Аналитический учет на счете 40 ведется в разрезе видов деятельности, а на счете 43 – по номенклатуре и местам хранения.

4.9. Особенности калькулирования себестоимости продукции в комплексных производствах

Основной особенностью совместно производимой продукции является невозможность ее идентификации до достижения определенной точки в процессе производства, которая называется точкой разделения. При этом разделение исходного сырья может на отдельные продукты может осуществляться одновременно или в разное время.

До точки разделения возникают общие расходы, состоящие из стоимости перерабатываемого сырья и расходов по его переработке. После точки разделения полученные продукты могут считаться готовой продукцией или же подвергаться дальнейшей переработке.

При выработке основных и попутных продуктов возникает необходимость распределения общих расходов между отдельными видами продукции. С этой целью используют разные способы пропорционального распределения общих расходов между отдельными видами продукции. Эти способы можно разделить на два вида:

1. На основе натуральных показателей:

а) способ распределения общих расходов пропорционально объему про-

изводства различных продуктов:

Применение данного способа основано на предположении, что все выработанные продукты имеют одинаковые себестоимости и цену продаж. Иначе может привести к различной рентабельности, а иногда и убыточности отдельных видов совместно произведенной продукции.

В отношении продуктов, представляющих собой твердые вещества, жидкости, газы и т.п., найти общую основу измерения их количества довольно сложно.

б) Коэффициентный способ распределения общих расходов – применя-

ется в комплексных производствах, где из исходного сырья вырабатывается несколько видов основной продукции.

39

40

Для осуществления общих затрат между видами продукции осуществляют процедуры:

–каждому виду продукции присваивают коэффициент пересчета в приведенную единицу;

–количество каждого вида продукции переводят в приведенные едини-

цы;

–определяют общее количество приведенных единиц;

–исчисляют себестоимость приведенной единицы;

–определяют общие затраты каждого вида продукции.

2. На основе стоимостных показателей:

а) способ распределению общих расходов пропорционально стоимости продукции по ценам реализации

б) способ распределения общих расходов пропорционально себестоимости полуфабрикатов в точке разделения.

При данном способе осуществляют следующие расчеты:

–определяют стоимость каждого вида конечной продукции по ценам продажи (гр. 2);

–по каждому виду продукции указывают последующие (после точки разделения) затраты по их обработке (гр. 3);

–определяют стоимость каждого вида полуфабриката (гр. 4);

–определяют удельный вес каждого полуфабриката (гр. 5);

–распределяют общие расходы по видам полуфабрикатов пропорционально их удельному весу в общей совокупности (гр. 6).

40