7010

61

При расчете Бюджета прямых материальных затрат применяется плановая величина валового выпуска продукции.

Бюджет прямых материальных затрат может формироваться следующими методами:

1)технологического нормирования – исходя из технологии производства учитываются удельные прямые затраты в физических единицах;

2)сравнительного анализа счетов – упрощенный метод нормирования, применяется в том случае, если на предприятии часто меняется номенклатура производства.

Бюджет прямых затрат на материалы составляется на основе бюджетов продаж и производства и уровня запасов материалов на начало планируемого периода и рассчитывается по формуле:

VCз – VCпр - VCн,

где VCз – объем закупок материала в натуральных единицах;

VCпр – потребность в материале на заданный объем производства; VCн – размер запаса материала на начало периода.

Потребность в материальных затратах на производство рассчитывается в натуральном выражении с учетом нормы расхода сырья на единицу продукции (Нр) и планируемого объема производства (V):

VCпр = V x Нр.

При определении стоимости материалов необходимо учитывать индекс роста цен на основные виды сырья и материалов. Стоимость сырья и материалов (МАТЗ) определяется по формуле:

МАТЗ = МАТЗпр – МАТЗн,

где МАТЗпр – стоимость закупок материалов, необходимых для выполнения производственной программы; МАТЗн – стоимость запаса материала, используемого в производстве, на начало периода.

Стоимость запасов материалов определяется по формуле: МАТЗпр = VCз х Цс х Jс,

где VCз – объем закупок материалов в натуральных единицах; Цс – цена единицы материалов;

Jс – индекс роста цены материала.

Вбюджете закупки/использовании материалов отражаются сроки закупки

иколичество сырья, материалов и полуфабрикатов для выполнения плана производства.

Бюджет прямых затрат на оплату труда отражает все расходы, свя-

занные с оплатой труда основного производственного персонала. Он формируется на основе бюджет производства, информации о производительности труда или необходимого для выполнения единицы продукции рабочего времени в часах, почасовых ставок оплаты труда основного производственного персонала.

61

62

Основная заработная плата используется для расчета дополнительной заработной платы основного производственного персонала. В данном бюджете выделяется фиксированная и сдельная оплата труда, указываются отчисления с общего фонда заработной платы в соответствии с действующим законодательством.

Бюджет общепроизводственных расходов отражает все виды произ-

водственных затрат, отличных от прямых материальных и трудовых затрат, которые понесет организация для выполнения бюджета производства в будущем.

При составлении бюджета статьи затрат разделяются на постоянные и переменные.

Постоянные общепроизводственные расходы не изменяются при изменении объема производства (амортизация, налоги, заработная плата мастеров, начальников цехов, затраты на текущий ремонт цеха и др.).

Переменные общепроизводственные затраты изменяются при изменении объема производства (заработная плата вспомогательных рабочих, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, премиальный фонд, вспомогательные материалы и т.п.).

Бюджет общепроизводственных расходов в целом по организации формируется из аналогичных бюджетов подразделений, разработанных их менеджерами на основе информации за предшествующий период.

Бюджет себестоимости произведенной продукции формируется из бюджетов: прямых материальных затрат, прямых трудовых затрат и общепроизводственных расходов по формуле:

СПР = ПРМ + ПРТ + ОБЩПР,

где СПР – себестоимость произведенной продукции; ПРМ – прямые материальные затраты; ПРТ – прямые трудовые затраты; ОБЩПР – общепроизводственные расходы.

Данные бюджета служат основой для оценки себестоимости единицы продукции.

Бюджет себестоимости реализованной продукции формируется на ос-

нове формулы:

СРП = ЗПн + СПР – ЗПк,

где СРП – себестоимость реализованной продукции; ЗПн – запас готовой продукции на начало периода; ЗПк – запас готовой продукции на конец периода.

Бюджет коммерческих расходов отражает расходы, связанные со сбытом продукции (услуг) в будущем:

–на тару, упаковку изделий на складах готовой продукции, транспортировку и хранение продукции;

–на исследование рынка;

–на рекламу;

–на участие в торгах на товарных биржах и т.п.

62

63

Коммерческие расходы предприятия делятся на постоянные, которые не зависят от объема продаж и переменные, динамика которых пропорциональна изменению величины продаж. Переменные коммерческие расходы планируются на основе определения плановой ставки начисления, привязанной к отдельным показателям объема продаж.

Разработку данного бюджета и контроль за его исполнением осуществляет отдел продаж.

Бюджет общих и административно-управленческих расходов включа-

ет в себя расходы, не связанные с производством или коммерческой деятельностью предприятия.

Большинство расходов носит постоянный характер, а некоторые из них являются переменными, зависят от объема продаж (телефон, коммунальные услуги и т.п.). Переменные затраты планируются. Как правило, в процентном соотношении от объема продаж. При планировании бюджета необходимо учитывать уровень инфляции. Данный бюджет принимается на высшем уровне управления организации.

Разработка такого бюджета необходима для подготовки бюджета наличных средств, а также для целей контроля расходов.

Бюджет текущих периодических расходов должен отражать все расхо-

ды, обусловленные фактами хозяйственной жизни прогнозируемого периода. Он формируется на основе бюджета коммерческих расходов и бюджета общих и административно-управленческих расходов.

Информация из данной сметы используется для определения полной себестоимости реализованной продукции. Текущие периодические затраты распределяются только по реализованной продукции.

Бюджет производственных запасов формируется на основе информа-

ции о нормах запаса готовой продукции, запасных частей, сырья и материалов в натуральном и стоимостном выражениях исходя из данных о планируемой производственной себестоимости единицы продукции, незавершенного производства.

Запасы основных материалов в рассматриваемый период предусматриваются в процентном соотношении от потребности материалов в предыдущий период. При расчете запасов основных материалов следует учитывать источники и способы доставок сырья и вспомогательных производственных материалов.

При оценке запасов необходимо учитывать влияние таких факторов, как надежность и сезонность поставок, количество поставщиков, возможности замены сырья и ожидаемое изменение цен.

Объем незавершенного производства определяется исходя из технологических особенностей изготовления продукции.

Запасы готовой продукции в натуральном выражении на конец отчетного периода при составлении сметы определяются руководством организации. Оценка запасов готовой продукции в стоимостном измерении основана на расчете плановой себестоимости единицы продукции, которая зависит от выбранного метода калькуляции.

Бюджет производственных запасов служат основой для прогнозов:

63

64

–отчета о финансовых результатах в части подготовки данных о производственной себестоимости реализованной продукции;

–в части оценки состояния нормируемых оборотных средств (сырья, материалов и запасов готовой продукции) на конец отчетного периода.

Прогнозируемый отчет о финансовых результатах составляется на основе частных бюджетов, входящих в операционный бюджет и является одним из основных документов. Он показывает, какой доход получит организация за планируемый период и какие затраты будут понесены.

Отчет о финансовых результатах является аналогом формы № 2 российской бухгалтерской отчетности. Основными его составляющими являются: выручка от продаж, производственная себестоимость реализованной продукции, операционные расходы (управленческие и коммерческие расходы), прочие доходы и расходы, прибыль от финансово-хозяйственной деятельности, текущий налог на прибыль, чистая прибыль.

6.4. Оценка безубыточности производства продукции

Одной из основных задач управленческого учета является подготовка объективной информации для внутренних пользователей, необходимой для принятия управленческих решений, которые ориентированы на перспективу. Их эффективность зависит от объективной оценки ожидаемых расходов и доходов.

Цель анализа безубыточности состоит в том, чтобы установить, что произойдет с финансовыми результатами при изменении уровня производственной деятельности (деловой активности) организации.

Анализ безубыточности основан на зависимости между доходами от продаж, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода.

По существу анализ сводится к определению точки безубыточности

(критической точки, точки равновесия) такого объема производства (про-

даж), который обеспечивает организации нулевой финансовый результат, т.е. предприятие еще не несет убытков, но уже не имеет и прибылей.

Для определения безубыточности производства продукции рассмотрим взаимосвязь между выручкой, прибылью, переменными и постоянными затратами.

Общие затраты производства, которые делятся на постоянные (ПОСТЗ) и переменные затраты (ПЕРЗ), можно представить в виде равенства:

ЗАТ = ПЕРЗ + ПОСТЗ или 3AT=Pi x К + ПОСТЗ,

где Pi – переменные затраты на единицу изделия; К – объем производства.

Выручка от реализации определяется отношением:

В = Ц х К,

где Ц – цена единицы изделия.

64

65

Тогда связь между прибылью, выручкой, постоянными и переменными затратами характеризуется соотношением:

ПРП = В - ПЕРЗ - ПОСТЗ или ПРП = В - Pi х К - ПОСТЗ.

Оценим влияние выручки и затрат на прибыль исходя из предположе-

ния, что прибыль предприятия должна быть неотрицательной, т.е. ПРП > О Пусть прибыль предприятия равна нулю: ПРП = О В этом случае выручка предприятия равна затратам, т.е. предприятие

имеет нулевую прибыль:

ПРБ = О, В = ЗАТ.

Рассмотрим основные показатели, характеризующие такую ситуацию.

1. Удельная маржинальная прибыль.

Разность между ценой единицы продукции и переменными затратами на ее производство называется маржинальной прибылью на единицу продукции или удельной маржинальной прибылью (МПР = Ц - Рj ).

2. Критический объем производства.

Объем производства и реализации, при котором предприятие имеет нулевую прибыль, называется критическим – Ккр (точка безубыточности).

Значение критического объема производства (Ккр) определяется из соотношения:

Ккр= ПОСТЗ : (Ц - Р,), Ккр = ПОСТЗ : МПР1 С увеличением критического объема снижается прибыль предприятия.

Основными факторами, влияющими на величину критического объема производства, являются:

–увеличение постоянных затрат, приводящее к увеличению критического объема производства, соответственно с уменьшением постоянных затрат уменьшается критический объем производства;

–увеличение переменных затрат на единицу продукции при неизменной цене, приводящее к увеличению критического объема производства, соответственно с уменьшением переменных затрат на единицу продукции уменьшается критический объем производства;

–увеличение цены реализации при неизменных переменных затратах на единицу продукции, приводящее к уменьшению критического объема производства.

Очевидно, что критический объем производства уменьшается в том случае, если темп роста постоянных затрат меньше, чем темп роста маржинального дохода на единицу продукции.

3. Запас производственной прочности.

Разность между фактическим (Кфакт) и критическим объемом производства (Ккр) характеризует запас прочности производства в натуральном выражении (ЗПР):

ЗПР = Кфакт - Ккр.

65

66

Если Кфакт > Ккр, то от производства и реализации продукции предприятие получает прибыль, если значение ЗПР отрицательное, то предприятие от производства и реализации данной продукции имеет убытки.

При Кфакт > Ккр можно задать диапазон производственной прочности (ДПП) и уровень производственной безопасности (Упрб):

Чем больше значение Упрб, тем эффективнее производство и сбыт данной продукции.

4. Маржинальная прибыль.

Разность между выручкой от продаж и переменными затратами называется маржинальной прибылью (МПР). Это та часть выручки от реализации продукции, которая остается на покрытие постоянных затрат и образования прибыли:

МПР = В - ПЕРЗ, МПР = ПОСТЗ + ПРП.

Маржинальная прибыль на фактический объем производства определяется по формуле:

МПРП = Кфакт х (Ц - ПЕР1)

5. Критический объем выручки.

Критический объем выручки (или порог рентабельности) (Вкр), при которой прибыль равна нулю, определяется по формуле:

Вкр = ПОСТЗ / (1 - ПЕРЗ/ В) или Вкр = ПОСТЗ х В / МПР.

6. Запас финансовой прочности.

Разность между фактической и критической выручкой характеризует запас финансовой прочности предприятия (ЗФП):

ЗФП = Вфакт - Вкр.

Если значение запаса финансовой прочности отрицательное, то основная деятельность предприятия является убыточной. Если значение ЗФП > 0, то производственная деятельность предприятия неубыточная. В этом случае можно определить диапазон финансовой прочности:

ДФП = (Вкр : Вфакт),

а также уровень финансовой безопасности:

Уфпр = (Вфакт - Вкр) / Вфакт.

Чем меньше значение порога рентабельности, тем больше запас финансовой прочности, тем выше уровень финансовой независимости.

Снижение порога рентабельности происходит, если:

–доля переменных затрат в выручке от реализации имеет тенденцию к снижению;

–уменьшаются в динамике постоянные затраты предприятия;

–темп роста постоянных затрат меньше, чем темп роста разности между выручкой от реализации и переменными затратами.

66

67

Чем меньше значение показателя критической выручки, тем большая часть выручки остается на погашение постоянных затрат и. образование прибыли.

6.5. Оценка рискованности деятельности организации

Для оценки рискованности деятельности предприятия можно использовать следующие показатели:

• доля маржинальной прибыли в выручке от реализации Д(МПР) – от-

ношение маржинальной прибыли к выручке от реализации продукции:

Д(МПР) = (В - ПЕРЗ) / В

Увеличение этого показателя в условиях нестабильной ситуации на рынке может привести к увеличению риска неполучения дохода, поэтому при оценке риска деятельности следует учитывать специфику конкретного производства и отрасли, в которой оно работает;

• уровень запаса производственной прочности У(ЗПП) – от ношение запаса производственной прочности к фактическому объему производства:

У(ЗПП) = (Кфакт - Ккр) / Кфакт.

Чем ближе значение показателя к единице, тем эффективнее функционирует предприятие, тем меньше уровень риска;

• уровень запаса финансовой прочности У(ЗФП) – отношение запаса финансовой прочности к фактической выручке от реализации (Вфакт):

У(ЗФП) = (Вфакт - Вкр) / Вфакт = 1 - Вкр / Вфакт.

Рост уровня запаса финансовой прочности возможен за счет уменьшения критической выручки от реализации: У(ЗФП)Т при Вкр1.

Чем ближе значение уровня запаса финансовой прочности к единице,

тем стабильнее финансовое положение предприятия, тем меньше риск получения убытка в результате колебаний объема производства и реализации в зависимости от спроса на продукцию;

•норма маржинальной прибыли – отношение маржинальной прибыли

квыручке от реализации:

Н(МПР) = МПР / В.

Зная норму маржинальной прибыли, можно определить величину прогнозируемой прибыли при изменении объема производства или продаж.

Нормы маржинальной прибыли следует применять на предприятиях, которые выпускают различные виды продукции. При прочих равных условиях выгоднее увеличивать объем производства той продукции, для которой норма маржинальной прибыли наибольшая;

• операционный рычаг (ОПР) – отношение маржинального дохода (МПР) к прибыли от продаж (ПРП):

ОПР = МПР / ПРП.

67

68

Учитывая структуру выручки, операционный рычаг можно представить в

виде:

ОПР = (В - ПЕРЗ) / [(В - ПЕР) - ПОСТЗ] = 1 / [1 - ПОСТЗ / (В - ПЕРЗ)].

Последнее соотношение показывает зависимость значения операционного рычага от величины постоянных затрат. Увеличение постоянных затрат ведет к большему увеличению значения операционного рычага.

• уровень операционного рычага (У(ор)) – отношение темпа прироста маржинальной прибыли к темпу прироста прибыли от продаж:

У(ор) = Тпр(МПР) / Тпр(ПРП).

Значение уровня операционного рычага показывает, на сколько процентов изменяется маржинальная прибыль предприятия при изменении прибыли от реализации на 1%.

Уровень операционного рычага характеризует уровень предпринимательского риска: чем выше значение уровня операционного рычага, тем выше уровень предпринимательского риска и наоборот.

При принятии управленческих решений знание уровня операционного рычага позволяет оценивать уровень производственного риска, целесообразность изменения объема производства и продаж при определенных условиях функционирования предприятия.

Понятие операционного рычага целесообразно использовать также при сравнении различных вариантов распределения затрат предприятия на постоянные и переменные.

6.6. Основные типы центров ответственности

Независимо от размера структурных подразделений центры ответственности можно классифицировать: центр затрат, центр доходов, центр прибыли, центр инвестиций.

Центр затрат – структурное подразделение, функционирование которого в соответствии с организационно-технологической структурой организации связано с нормированием, планированием и учетом издержек производства.

Основными задачами центра затрат являются получение максимального результата при нормируемом уровне вложений; минимизации вложений, необходимых для достижения желаемого результата.

Центр доходов – структурное подразделение, функционирование которого связано с получением доходов (отдел оптовых продаж, коммерческая дирекция и т.п.). Менеджер центра ответствен за максимизацию дохода от продаж, определенного в рамках бюджета продаж, но не имеет полномочий изменять цены на продукцию с целью увеличения дохода, а также не несет ответственности за издержки производства.

Центр прибыли – структурное подразделение, функционирование которого связано с определенными затратами и получением доходов. Полномочия

68

69

менеджеров центра прибыли шире, чем центра доходов, так как он имеет право варьировать затратами и ценами реализации.

Цель центра прибыли – получение максимальной прибыли в результате объективного планирования производственной деятельности при данных ограниченных ресурсах.

Критерием оценки деятельности такого центра является размер получаемой прибыли. Однако менеджер не имеет полномочий рассматривать вопросы об увеличении объема продаж, если это связано с увеличением мощностей.

Цент инвестиций – структурное подразделение, функционирование которого связано с контролем затрат и доходов, оценкой эффективности использования инвестированных в них средств. Полномочия менеджеров центра инвестиций выше, чем полномочия менеджеров центра прибыли, они имеют право определять политику предприятия в сфере капитальных и долгосрочных финансовых вложений.

Целью деятельности центра инвестиций является – получение максимальной отдачи от инвестированного капитала.

Критерием оценки деятельности центра являются показатели: рентабельности активов, остаточная прибыль, экономически добавленная стоимость. Такие центры целесообразно создавать для подразделений с большой степенью автономии.

6.7. Критерии оценки деятельности центров ответственности

Каждому центру ответственности устанавливаются соответствующие

бюджетные показатели.

Центры ответственности составляют отчеты о своей деятельности, используя при этом принцип контролируемости, в соответствии с которым:

–деятельность показателей отчетов уменьшается по мере увеличения уровня руководства, которому они представляются;

–отчеты вышестоящему уровню управления не являются результатом суммирования отчетов нижестоящим уровнем;

Вклад центров ответственности в формирование конечного результата организации, как правило, неодинаков.

Поэтому для оценки качества работы центров ответственности необходимо сформировать обобщенные критерии, которые позволяли бы учитывать:

• результативность – степень достижения центром ответственности поставленной цели;

• эффективность – уровень оптимизации, т.е. выполнения задания объема работ при минимальном использовании производственных ресурсов либо максимального выполнения объема работ при заданном размере ресурсов.

Основным финансовым критерием оценки деятельности подразделений является прибыль, которая служит основой для расчета других показателей рентабельности активов, остаточная прибыль, экономическая добавленная стоимость.

69

70

Прибыль центра ответственности определяется как разность между выручкой, полученной центром ответственности, и понесенными в связи с этим издержками.

Рентабельность активов подразделения – относительный показатель,

характеризующий эффективность использования средств, инвестированных в активы подразделения.

Остаточная прибыль – прибыль, зарабатываемая подразделением сверх минимально необходимой нормы прибыли, установленной организацией.

Экономическая добавленная стоимость – разность между прибылью подразделения и стоимостью всех обязательств показывает, сколько стоимости было «добавлено» в отчетном периоде по сравнению с предыдущим периодом. Данный показатель отражает рост стоимости авансируемого капитала подразделения. Экономическая добавленная стоимость характеризует возможности подразделения покрыть стоимость капитала подразделения.

Оценка деятельности подразделений и их менеджеров носит страте-

гический характер. Использование перечисленных выше критериев позволяет руководству организации принимать объективные управленческие решения, касающиеся эффективности ведения бизнеса, увеличения инвестиций в тот иди иной сегмент бизнеса, финансирования одних сегментов за счет денежных средств других сегментов и т.п.

Вопросы для самопроверки

1.Что включает в себя процесс принятия управленческих решений?

2.Что является объектом управленческого учета?

3.Каковы основные цели т задачи управленческого учета?

4.Что признается расходами организации?

5.Что не признается расходами организации?

6.Как классифицируются расходы по характеру, условиям осуществления и направлений деятельности экономического субъекта?

7.Что относится к прочим расходам?

8.Что относится к расходам по обычным видам деятельности?

9.Какие расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету?

10.Какие признаки классификации затрат Вы знаете?

11.Какие затраты относятся к постоянным?

12.Какие затраты относятся к переменным?

13.Что такое маржинальные затраты?

14.Что такое метод списания по себестоимости последних по времени за-

купок?

15.В чем сущность метода списания по себестоимости ранних по времени закупок (ФИФО)?

16.Какие способы оценки производственных запасов, списываемых в производство, Вы знаете?

70