10017

Другой не менее важной проблемой является обеспечение законности осуществления государственных функций и создание гарантий оказания публичных услуг надлежащего качества и в строгом соответствии с установленным порядком. Проблемы защиты административно-правовых отношений, возникающих при государственном обслуживании граждан и организаций, в настоящее время слабо исследованы в науке административного права и менее всего решены в законодательстве.

Публично-правовой характер правоотношений, возникающих при оказании государственных услуг, обусловливает необходимость развития особой системы публично-правовых способов их защиты, поскольку при нарушении порядка организации, обеспечения и предоставления государственных услуг, предоставлении услуг не в соответствии с установленным стандартом или утвержденным административным регламентом возникает не гражданско-правовой, а административно-правовой спор.

Однако с вступлением в силу ГПК РФ споры между гражданами и государственными учреждениями, предприятиями и организациями, в том числе по поводу оказания государственных услуг, были исключены из сферы дел, возникающих из пуб- лично-правовых отношений; такие дела должны рассматриваться по правилам искового производства24.

Представляется, что в будущем такие споры могли бы быть отнесены к компетенции административных судов.

В соответствии с Концепцией административной реформы предполагается, что в законодательстве РФ должны быть предусмотрены порядок досудебного обжалования действий и решений органов исполнительной власти и должностных лиц в связи с нарушениями стандартов государственных услуг и административных регламентов, а также условия и порядок возмещения гражданам и организациям нанесенного в результате этого ущерба. Такие предложения заслуживают безусловной поддержки.

Однако положения, предусмотренные Концепцией административной реформы в полной мере до сих пор не реализованы.

Ю.А. Тихомирова. М., 2007.

24 См.: постановления Пленума Верховного Суда РФ от 20 января 2003 г. № 2 «О некоторых вопросах, возникающих в связи с принятием и введением в действие Гражданского процессуального кодекса РФ» // Бюллетень Верховного Суда РФ. 2003. № 3.

61

В утвержденных административных регламентах органов исполнительной власти устанавливается обычный инстанционный порядок административного обжалования нарушений при выполнении государственной функции или оказании государственной услуги.

Можно выделить два полярных подхода к решению данной проблемы.

Так, Председатель Высшего Арбитражного Суда А.А. Иванов предлагает создать Федеральную административную службу, которая должна «заниматься вопросами досудебного рассмотрения административных споров»25. Преимуществами данной службы, по мнению авторов проекта, являются снижение нагрузки на судей, реализация права гражданина на независимое, лишенное ведомственной корпоративности, рассмотрение его жалобы, осуществление надведомственного контроля. Особого обсуждения требует предложение об обязательности досудебного урегулирования споров, связанных с оказанием государственных услуг.

Создание Федеральной административной службы, безусловно, не вызовет никаких затруднений – для этого достаточно указа Президента РФ о создании нового органа исполнительной власти. Вместе с тем всеохватность компетенции, концентрация большого числа надзорных и административно-юрисдик- ционных полномочий у одного органа требует дополнительной аргументации.

На данном этапе представляется более целесообразным вновь вернуться к предложению М.С. Студеникиной о развитии системы квазисудебных органов, которые могут быть созданы «в сферах здравоохранения, социальной защиты населения, налогообложения, ...занятости, управления имуществом, охраны окружающей среды...»26. Эта точка зрения нашла конкретизацию в рамках административной реформы. В 2005 г. Центром стратегических разработок была подготовлена Концепция проекта федерального закона «О внесудебном порядке оспаривания граж-

25Российская газета. 2007. 3 апр. См. также: интервью А.А. Иванова еженедельному журналу «Итоги» // Итоги. 2007. № 13. С. 26–27.

26Студеникина М.С. Административная юстиция нуждается в четком правовом регулировании // Журнал российского права. 1997. № 5.

С. 19.

62

данами и организациями решений и действий (бездействия) органов публичной администрации»27.

В проекте, который в целом продолжает традиции, заложенные в Законе РФ «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан», предлагается ряд новелл. Для обозначения государственно-властного субъекта вводится термин «орган публичной администрации». Предусматривается образование при федеральных и региональных органах исполнительной власти новых юрисдикционных органов – апелляционных комиссий, в том числе по принципу оказания гражданам и организациям наиболее распространенных государственных услуг (в сфере здравоохранения, образования, социальной поддержки населения, землепользования (и иных видов природопользования), а также в сфере налогообложения, строительства, промышленности, энергетики, жилищно-коммунально- го хозяйства и т.п.); обязательное участие в комиссиях независимых экспертов и представителей общественности.

Формирование квазисудебных органов (в форме апелляционных комиссий, инспекций и т.д.) является наиболее действенным и оперативным способом защиты прав граждан и организаций при нарушении их прав в сфере оказания государственных услуг. Эффективность деятельности подобных органов проверена опытом зарубежных стран, прежде всего США, Великобритании.

Порядок образования и процессуальный порядок разрешения споров квазисудебными органами можно было бы предусмотреть в АПК РФ.

27 См.: http://www.csr.ru/_upload/editor_files/file0180.doc.

В проекте предлагается установить следующие стадии разрешения жалоб: 1) предварительная стадия – претензионный порядок обращения к должностному лицу, принявшему решение относительно права гражданина или организации; 2) обжалование в вышестоящий орган или должностному лицу; 3) апелляционный порядок – обращение с жалобой в апелляционныекомиссии.

63

В.В. Альхименко*

ГОСУДАРСТВЕННАЯ КОРПОРАЦИЯ КАК СУБЪЕКТ АДМИНИСТРАТИВНО-ПРАВОВЫХ ОТНОШЕНИЙ**

Возникновение нового субъекта административного права – государственных корпораций – связано с необходимостью решения задачи организации взаимодействия государства и бизнеса и свидетельствует о появлении новой формы собственности – частногосударственной, которая позволяет использовать преимущества обеих форм собственности.

Согласно ст. 71 Федерального закона от 12 января 1996 г. «О некоммерческих организациях»1 государственная корпорация признается не имеющей членства некоммерческой организацией, учрежденной государством на основе имущественного взноса.

До 2007 г. в Российской Федерации действовала одна государственная корпорация – «Агентство по страхованию вкладов» (АСВ)2. В 2007 г. были созданы еще шесть государственных корпораций: «Банк развития»3, «Российская корпорация нанотехнологий»4, «Фонд содействия реформирования жилищнокоммунального хозяйства»5, «Государственная корпорация по строительству олимпийских объектов и развитию города Сочи как горноклиматического курорта»6, «Государственная корпора-

*Старший научный сотрудник Института государства и права РАН, кандидат юридических наук, профессор, заслуженный юрист РФ.

**Работа выполнена по гранту РГНФ № 08-03-00346а.

1СЗ РФ 1996. № 3. Ст. 145.

2См.: Федеральный закон от 23 декабря 2003 г. «О страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации» // СЗ РФ 2003.

№ 52 (ч. 1). Ст. 5029.

3См.: Федеральный закон от 17 мая 2007 г. «О банке развития» //

СЗ РФ. 2007. № 22. Ст. 2562.

4См.: Федеральный закон от 19 июля 2007 г. «О Российской корпорации нанотехнологий» // СЗ РФ. 2007. № 22. Ст. 2562.

5См.: Федеральный закон от 21 июля 2007 г. «О фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства» // СЗ РФ. 2007.

№ 30. Ст. 3799.

6См.: Федеральный закон от 30 октября 2007 г. «О Государственной корпорации по строительству олимпийских объектов и развитию горо-

64

ция «Ростехнологии»7, «Государственная корпорация по атомной энергии «Росатом»8.

Государственной корпорации присущ специфический способ создания. Для ее учреждения принимается специальный закон. Таким образом, государственная корпорация не может быть создана ни постановлением Правительства РФ, ни распорядительным документом иного органа исполнительной власти.

Всоответствии с п. 3 ст. 71 Федерального закона от 12 января 1996 г. «О некоммерческих организациях»9 для создания государственной корпорации не требуется учредительных документов, предусмотренных ст. 52 ГК РФ. Государственная регистрация осуществляется на основании федерального закона через 10 дней со дня его официального опубликования, без предоставления дополнительных документов.

Важной особенностью государственной корпорации является ее публичный характер, так как она осуществляет свою деятельность в общественных интересах, создается по воле государства и на основе государственного имущества.

Правовое регулирование статуса государственной корпорации осуществляется специальным федеральным законом, поло-

жения которого имеют приоритет по отношению к другим нормативным актам. Это следует из анализа п. 4 ст. 71 Закон «О некоммерческих организациях», согласно которому его положения применимы к государственным корпорациям, если иное не установлено законом, предусматривающим создание государственной корпорации.

Вэтом Законе указываются название государственной корпорации и цели ее деятельности, местонахождение, органы управления, устанавливается порядок назначения должностных лиц и их освобождения от должности, а также порядок реорганизации и ликвидации государственной корпорации.

да Сочи как горноклиматического курорта» // СЗ РФ. 2007. № 45.

Ст. 5415.

7См.: Федеральный закон от 23 ноября 2007 г. «О государственной корпорации «Ростехнологии» // СЗ РФ. 2007. № 48 (ч. 2). Ст. 5814.

8См.: Федеральный закон от 1 декабря 2007 г. «О Государственной корпорации по атомной энергии «Росатом» // СЗ РФ. 2007. № 49.

Ст. 6078.

9СЗ РФ. 2007. № 317. Ст. 6078.

65

Для всех государственных корпораций характерны следующие общие признаки: они являются юридическими лицами; представляют собой разновидность некоммерческой организации; имеют специальную целевую правоспособность, т.е. создаются для осуществления специальных управленческих или иных общественно полезных функций, указанных в законе о создании государственной корпорации; в них отсутствует членство; их учредителем выступает только Российская Федерация; им присущ специфический способ создания (как уже говорилось, государственная корпорация создается на основе и в соответствии со специальным федеральным законом).

Анализ действующего законодательства позволяет сделать вывод, что во всех государственных корпорациях существует практически единая внутренняя система управления. Органами руководства корпорации являются: наблюдательный совет, правление корпорации и генеральный директор (председатель). В одной из них – Агентстве по страхованию вкладов – вместо наблюдательного совета действует совет директоров. В государственных корпорациях возможно создание и иных органов, необходимых для осуществления деятельности. Так, в корпорациях «Роснанотех» и «Росатом» функционирует научно-технический совет.

Государственные корпорации не отвечают по обязательствам Российской Федерации, а она – по обязательствам государственных корпораций.

Вместе с тем следует отметить, что в федеральных законах, регламентирующих деятельность государственных корпораций, как правило, неконкретно формулируются цели их деятельности и использования имущества, вопросы его безвозмездного отчуждения и передачи во временное пользование. Эти упущения могут привести к тому, что значительная часть доходов государственных корпораций может быть направлена на удовлетворение внутренних потребностей, а не на осуществление публично значимой деятельности этих субъектов административного права.

Анализ функций и полномочий государственных корпораций свидетельствует о том, что отдельные государственные корпорации наделены распорядительными, регулирующими и контрольными функциями, а также властными полномочиями. Они установлены федеральными законами об отдельных государст-

66

венных корпорациях и представляют собой исключение из общих правил. К их числу можно отнести:

полномочия Агентства по страхованию вкладов по определению порядка расчета размера страховых взносов в фонд страхования вкладов граждан и ставки этих взносов10;

полномочия Внешэкономбанка как агента валютного контроля11;

полномочия Государственной корпорации по строительству олимпийских объектов и развитию г. Сочи запрашивать и получать у государственных органов и органов местного самоуправления, государственных и муниципальных органов, государственных и муниципальных унитарных предприятий, государст-

венных и муниципальных учреждений необходимую информацию12;

закрепленные за «Росатомом» полномочия ликвидированного федерального агентства по атомной энергии, предусмотренные Федеральным законом «Об использовании атомной энергии» и Законом РФ «О закрытом административно-территориальном образовании», а также полномочия по нормативно-правовому регулированию в установленной сфере деятельности13.

При этом необходимо отметить, что в отношении многих властных полномочий государственных корпораций ответственность за невыполнение требований государственной корпорации не установлена. Представляется, что законодатель исходил из предположения о том, что при передаче отдельных государственных полномочий меры государственного правового принуждения должен осуществлять специальный государственный орган, действующий в данной сфере. Однако в настоящее время такой государственный орган отсутствует.

Один из важнейших вопросов касается контроля деятельности государственных корпораций со стороны учредителя – государства.

Такой контроль может осуществляться через государственные органы федерального уровня при назначении в государст-

10См.: п. 7 ч. 2 ст. 15 вышеназванного Закона от 23 декабря 2003 г.

11См.: п. 5 ч. 3 ст. 3 вышеназванного Закона от 17 мая 2007 г.

12См.: п. 9. 4. 3 ст. 3 вышеназванного Закона от 30 октября 2007 г.

13См.: п. 4. 4. 3 и9 ст. 6, ст. 8 вышеназванногоЗаконаот1 декабря2007 г.

67

венную корпорацию единоличного исполнительного органа, либо представителей в высших органах ее управления.

Фактически контроль за деятельностью корпорации осуществляется лишь на основе ежегодного представления в Правительство РФ либо Президенту РФ и Федеральному Собранию РФ годового отчета, аудиторского заключения по ведению бухгалтерского учета и финансовой отчетности, а также заключения ревизионной комиссии по результатам проверки отчетности и документов. Кроме того, корпорации обязаны ежегодно публиковать отчеты об использовании своего имущества.

Специальный контрольный орган – Счетная палата РФ – вправе контролировать лишь корпорацию «Росатом». Такое положение вряд ли можно признать нормальным. Представляется, что Счетная палата РФ должна контролировать деятельность всех видов государственных корпораций. Отсутствие достаточного объема контрольных полномочий в отношении корпораций может привести к необоснованному выводу их собственных средств из государственной собственности и к фактической приватизации государственного имущества.

За деятельностью государственных корпораций могут осуществляться и иные виды контроля, однако в законодательстве контрольные функции прописаны нечетко и имеется большое число ограничений. Так, государственные органы без согласия государственной корпорации не имеют права: запрашивать у органов ее управления распорядительные документы; запрашивать

иполучать информацию о финансово-хозяйственной деятельности корпорации в органах государственной статистики, налоговых органах, в иных органах государственного надзора и контроля, а также у финансовых организаций; направлять представителей для участия в проводимых корпорацией мероприятиях; проводить проверки соответствия деятельности корпорации целям ее деятельности (в том числе по расходованию финансовых средств

ииспользованию имущества); в случае выявления нарушений закона или совершения корпорацией действий, противоречащих ее целям, вынести ей письменное предупреждение с указанием допущенного нарушения и срока его устранения.

Врезультате передачи отдельных государственных функций

иполномочий государственным корпорациям у них имеются широкие возможности по нормативно-правовому регулированию

68

в установленной сфере деятельности. Наиболее широкий объем полномочий у «Росатома». Так, согласно ст. 8 указанного выше Закона от 1 декабря 2007 г. «Росатом» принимает нормативные правовые акты, регламентирующие порядок: государственного учета и контроля ядерных материалов, радиоактивных веществ и отходов; выдачи сертификатов на перевозку ядерных материалов; выдачи сертификатов на технические средства защиты; обеспечения охраны объектов корпорации и подведомственных предприятий; взаимодействия подразделений вневедомственной охраны с территориальными органами федеральных правоохранительных органов и т.д.

«Росатом» вправе вносить в установленном порядке Президенту РФ проекты федеральных законов, иных нормативных правовых актов РФ, а также других документов по вопросам, относящимся к установленной сфере деятельности.

Нормативные правовые акты корпорации, «Росатом» в сфере ее деятельности могут иметь форму приказов, положений и инструкций. Они обязательны для федеральных органов государственной власти и органов государственной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, юридических и физических лиц и могут быть обжалованы в суд в порядке, установленном для оспаривания нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти.

Изложенное позволяет сделать вывод, что отдельные государственные корпорации по своему положению фактически приравнены к таким федеральным органам исполнительной власти, как министерство. По нашему мнению, вряд ли такой подход противоречит целям и задачам административной реформы.

Структура федеральных органов исполнительной власти включает перечень конкретных органов, входящих в систему федеральных органов исполнительной власти и обеспечивающих реализацию Правительством РФ возложенных на него задач и полномичий.

Таким образом, осуществленная законом передача реализации полномочий Российской Федерации по управлению атомной отраслью от федерального органа исполнительной власти к некоммерческой организации «Росатом» не соответствует ряду конституционных норм, так как осуществление государственной

69

власти иными органами, кроме перечисленных в ст. 11 Конституции РФ, не предусмотрено.

Следует также отметить, что законодательство закрепляет особый порядок реорганизации и ликвидации государственных корпораций. Его специфика состоит в том, что за исключением Фонда содействия реформы ЖКХ процедуры прекращения деятельности корпораций в законодательстве о них детально не прописаны и осуществляются на основании отсылочных норм (предполагается принятие федеральных законов, которые урегулируют эти вопросы).

Таким образом, процесс оформления правового положения государственных корпораций как субъектов административного права еще не завершен и нуждается в поиске единых подходов при решении ключевых вопросов их организации и деятельности.

Е.В. Овчарова*

НАЛОГОВЫЕ И АДМИНИСТРАТИВНЫЕ ПРАВООТНОШЕНИЯ: ПРОБЛЕМЫ СООТНОШЕНИЯ

Современный уровень развития административных и налоговых правоотношений обусловливает необходимость теоретического обоснования оптимального соотношения указанных видов правоотношений в целях обеспечения баланса публичных и частных интересов при перераспределении денежных средств из частных денежных фондов в публичные денежные фонды. В связи с этим определенный интерес представляет изучение видов налоговых правоотношений, ряд из которых можно рассматривать в качестве административных правоотношений.

Налоговые правоотношения можно подразделить на следующие виды:

1) правоотношения в сфере установления и введения налогов, которые не являются административно-правовыми отношениями;

* Старший преподаватель кафедры финансового права юридического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова, кандидат юридических наук.

70

2)правоотношения в сфере правильного исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов, которые, как правило, являются административными правоотношениями;

3)правоотношения в сфере налогового контроля и применения мер государственного принуждения за нарушения налогового законодательства, которые всегда являются административными правоотношениями;

4)правоотношения в сфере судебного обжалования актов налоговых органов, которые являются административными правоотношениями в сфере административного судопроизводства.

Характерные черты налоговых правоотношений, которые, по существу, являются административно-правовыми, обусловлены особенностями регулируемых ими общественных отношений, правового статуса их субъектов, а также административноправовых гарантий реализации статуса их субъектов.

В качестве объекта всех видов налоговых правоотношений выступают общественные отношения в сфере перераспределения денежных средств из частных денежных фондов в публичные денежные фонды. Указанная деятельность обусловлена применением метода обязательных платежей, именуемого налоговым методом. Этот метод является административноправовым и используется в качестве основного, при формирова-

нии публичных денежных фондов, т.е. бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ1, для выполнения задач и функций государства и муниципальных образований в данной сфере.

Основные субъекты налоговых правоотношений следует подразделить на наделенных и не наделенных компетенцией публичной власти.

Компетенцией публичной власти в налоговых правоотношениях обладают финансовые, налоговые, таможенные, правоохранительные органы, органы государственных внебюджетных фондов. Компетенция этих органов реализуется посредством актов уполномоченных должностных лиц, которые являются представителями соответствующих органов публичной власти в налоговых правоотношениях.

1 Бюджетная система РФ состоит из федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, бюджетов государственных (федеральных и территориальных) внебюджетных фондов.

71

Публично-властными полномочиями не обладают налогоплательщики (физические лица и организации), налоговые агенты и банки, выступающие в качестве расчетно-кассовых центров

вналоговых правоотношениях.

Вналоговых правоотношениях реализуется администра- тивно-правовой статус их участников, который характеризуется целевым блоком элементов, организационным блоком элементов, компетенцией органов публичной власти, правами и обязанностями налогоплательщиков, налоговых агентов и банков,

юридической ответственностью указанных субъектов за нарушения налогового законодательства2.

Целевой блок элементов административно-правового статуса субъектов налоговых правоотношений определяется балансом публичных и частных интересов при перераспределении денежных средств из частных денежных фондов в публичные денежные фонды путем использования налогового метода. При этом публичные интересы обусловлены задачами и функциями государства, а частные – конституционными гарантиями права частной собственности и свободного использования имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности.

Особенности организационного блока элементов админист- ративно-правового статуса субъектов налоговых правоотношений заключаются в сочетании децентрализации в организации финансовых органов с централизацией в организации налоговых органов.

Особенности компетенции финансовых и налоговых органов, которые определяют содержание прав и обязанностей иных субъектов налоговых правоотношений, заключаются в следующем. Финансовые органы на федеральном, региональном и местном уровнях определяют и реализуют государственную бюджетную и налоговую политику и издают подзаконные нормативные правовые акты в области налогообложения, разрабатывают проекты налоговых законов, дают официальные разъяснения налогового законодательства, составляют и исполняют бюджеты, предусматривающие налоговые доходы, составляют

2 См.: Якимов А.Ю. Статус субъекта административной юрисдикции и проблемы его реализации. М., 1999. С. 41.

72

бюджетную отчетность, включая отчетность о налоговых доходах. Федеральные налоговые органы, которые составляют единую централизованную систему Федеральной налоговой службы и ее территориальных органов, организованные по аналогичному принципу таможенные органы, органы внутренних дел и органы федеральных государственных внебюджетных фондов, а в предусмотренных налоговым законодательством случаях и суды выполняют контрольно-юрисдикционные функции в области налогообложения, реализуемые в рамках каждой перечисленной системы органов единообразно на всей территории РФ.

За нарушения налогового законодательства как элемента правового статуса участников налоговых правоотношений предусмотрена уголовная, административная и имущественная ответственность.

Одним из элементов административно-правового статуса налогоплательщика является налоговая обязанность, заключающаяся в правильном исчислении, полной и своевременной уплате в бюджет законно установленных налоговых платежей.

В налоговом законодательстве налоговые агенты определяются как физические лица и организации, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджеты бюджетной системы РФ налогов в установленном порядке как за счет средств налогоплательщиков, так и за счет собственных средств при взаиморасчетах с налогоплательщиками. Однако в законодательстве (ст. 123 Налогового кодекса РФ) предусмотрена административная ответственность налогового агента только за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

При наличии пробелов в правовой регламентации механизма уплаты налогов через налогового агента налогоплательщики могут использовать институт налогового представительства.

На банки как расчетно-кассовые центры возложено обслуживание взаиморасчетов налогоплательщиков и налоговых агентов с бюджетами бюджетной системы РФ. При этом банки обязаны зачислять в бюджет денежные средства при представлении налогоплательщиками, налоговыми агентами и налоговыми органами платежных документов на уплату налогов и при наличии

73

достаточного остатка денежных средств на счетах налогоплательщиков и налоговых агентов в банках.

Обязанность по уплате налога считается выполненной налогоплательщиком и налоговым агентом с момента представления в банк платежного документа на уплату налога при соблюдении указанных выше условий. Таким образом, банк является обязательным участником многостадийных административноправовых отношений имущественного характера по уплате и перечислению в бюджет налогов с момента, когда обязанность налогоплательщика по уплате налога и налогового агента по его перечислению считается выполненной. При этом на налогоплательщика или налогового агента может быть возложена ответственность за ненадлежащее исполнение возложенной на банк обязанности только при установлении недобросовестности налогоплательщика или налогового агента, выразившейся в создании схемы уклонения от уплаты налогов с использованием банка.

Всоответствии с определением Конституционного Суда РФ от 16 октября 2003 г. № 329-О, в котором рассматривается ситуация с уплатой налогов через проблемные банки, «истолкование ст. 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством».

Вдальнейшем понятие «добросовестность» было заменено понятием «обоснованной налоговой выгоды».

Вп. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указывается: «Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком не-

74

обоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом»3.

Основной проблемой правоприменительной практики в сфере налогообложения является отсутствие в налоговом законодательстве механизма предотвращения и пресечения уклонения от надлежащего исполнения обязанностей по уплате налоговых платежей в результате недобросовестного использования налогоплательщиками как предусмотренной законодательством налоговой выгоды, так и установленного законодательством разграничения обязанностей налогоплательщиков, налоговых агентов и банков. Данный пробел восполняется противоречивой судебной практикой, основанной на оценочных понятиях высших судебных инстанций по вопросам недобросовестности и необоснованной налоговой выгоды.

Использование необоснованной налоговой выгоды порождает административные правоотношения юрисдикционного характера между налогоплательщиками, налоговыми агентами и банками, с одной стороны, и налоговыми органами – с другой.

Физические лица могут вступать в административные правоотношения в сфере налогообложения как непосредственно, так и через представителей, а организации – только через представителей. Права и обязанности субъектов правоотношений, которые осуществляются через представителей, реализуются в актах их законных и уполномоченных представителей.

Особенность содержания налоговых правоотношений как вида административных правоотношений характеризуется корреспонденцией компетенции финансовых, налоговых, таможенных, правоохранительных органов, органов государственных внебюджетных фондов с правами и обязанностями налогоплательщиков, налоговых агентов, банков, а также взаимной корреспонденцией прав и обязанностей налогоплательщиков, налоговых агентов, банков.

3 Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ. 2006. № 12.

75

Административная ответственность за нарушения субъектами административных правоотношений налогового законодательства предусмотрена в Налоговом кодексе РФ, в гл. 15 и 16 которого содержатся составы административных правонарушений в сфере налогообложения, и в КоАП РФ, что создает определенные трудности для правоприменителя4.

Неполная кодификация норм об административной ответственности в КоАП РФ лишает субъектов административноюрисдикционных отношений в сфере налогообложения возможности реализовать в полной мере задачи производства по делам об административных правонарушениях и процессуальные гарантии лиц, привлекаемых к административной ответственности.

Основная проблема применения норм о юридической ответственности за нарушения налогового законодательства заключается в отсутствии действенного механизма ответственности субъектов публичной власти: как органов, так и должностных лиц, государственных служащих за нарушения налогового законодательства, а главное – имущественной ответственности государства за вред, причиненный налогоплательщикам, налоговым агентам и банкам незаконными актами налоговых органов и их должностных лиц. Тем самым нарушается принцип неотвратимости ответственности при неоднократных и массовых нарушениях прав и законных интересов указанных субъектов налоговых правоотношений.

Таким образом, необходимо дальнейшее совершенствование как административного, так и налогового законодательства для устранения существующих пробелов и недостатков в законодательном регулировании правового статуса участников налоговых правоотношений как особого вида административных правоотношений. В рамках таких правоотношений реализуется метод обязательных платежей при безвозмездном и безвозвратном перераспределении денежных средств из частных денежных фондов в публичные денежные фонды. Требуется также обеспе-

4 Подробно по этому вопросу см.: Овчарова Е.В. Проблемы применения административной ответственности за нарушения налогового законодательства по Налоговому кодексу РФ (НК РФ) и по Кодексу РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ) // Государство и право. 2007. № 8; Панкова О.В. Настольная книга судьи по делам об административных правонарушениях. М., 2008. С. 18–26.

76

фикации Российской Федерации, указанному в платежном документе, представленном в Федеральное казначейство получателем средств федерального бюджета. В оставшейся части контроль за целевым использованием бюджетных средств осуществляет Росфиннадзор5.

Таким образом, на Федеральное казначейство возложен предварительный и текущий контроль за ведением операций со средствами федерального бюджета главными распорядителями, распорядителями и получателями средствфедерального бюджета.

Последующий контроль за использованием средств федерального бюджета, т.е. контроль за целевым использованием бюджетных средств, в соответствии со ст. 268 БК РФ осуществляет Росфиннадзор. Текущий контроль, осуществляемый Федеральным казначейством в ходе учета операций по лицевым счетам получателей бюджетных средств, не может исключить возможность нецелевого использования бюджетных средств. Это обусловливает необходимость проведения Росфиннадзором мероприятий по последующему контролю именно за целевым использованием бюджетных средств.

Выполняя свои функции, Росфиннадзор вступает в многообразные отношения с иными органами государственной власти.

Анализ взаимоотношений Росфиннадзора с указанными органами позволяет сделать вывод, что в сфере финансового контроля в настоящее время существует множество проблем. Вследствие отсутствия четкого регулирования организации финансового контроля имеет место дублирование функций финансового контроля в деятельности аппарата управления.

Росфиннадзор находится в ведении Министерства финансов РФ, которое осуществляет координацию и контроль его деятельности6. Росфиннадзор не вправе осуществлять нормативно-

5См.: постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 ноября 2006 г.

по делу № А82-19449/2005-29.

6В соответствии с п. 2 Положения о Министерстве финансов РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30 июня 2004 г. № 329, Минфин России осуществляет координацию и контроль деятельности находящихся в его ведении Федеральной налоговой службы, Федеральной службы страхового надзора, Федеральной службы фи- нансово-бюджетного надзора и Федерального казначейства, а также контроль за исполнением таможенными органами нормативных право-

79

правовое регулирование в сфере финансового контроля. Эта функция закреплена исключительно за Министерством финансов РФ как федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим выработку государственной политики и норма-

тивно-правовое регулирование в сфере бюджетной деятельности7.

В связи с этим может возникнуть вопрос о том, а не осуществляет ли Росфиннадзор всего лишь полномочия по внутриведомственному контролю, превращаясь из формально независимого органа в фактически полностью зависимую структуру, эффективность и независимость результатов контроля которой можно смело ставить под сомнение.

По нашему мнению, постановка подобного вопроса не вполне корректна с точки зрения анализа положений действующего законодательства. Как уже говорилось, Росфиннадзор является самостоятельным федеральным органом исполнительной власти, обладающим определенным кругом полномочий и собственной организационной структурой. Кроме того, согласно определению, данному в Лимской декларации руководящих принципов контроля, принятой Конгрессом Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в 1977 г., органы внутреннего финансового контроля должны создаваться внутри органа государственной власти и проверять лишь деятельность данного государственного органа8.

Таким образом, подчиненность Росфиннадзора Минфину России соответствует нормам и принципам международного права.

При этом основная деятельность Росфиннадзора связана с проведением внешнего финансового контроля за использованием средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности, что следует из п. 5 Положения об этой службе.

вых актов по вопросам исчисления и взимания таможенных платежей, определения таможенной стоимости товаров.

7См.: п. 1 Положения о Министерстве финансов РФ.

8См.: Коробкина Л.М. Федеральная служба финансово-бюджетного надзора как орган государственного финансового контроля // Финансо-

вое право. 2007. № 5. С. 2.

80