627

вершенного производстваи полуфабрикатов. Сальдо по счету 38 вносится в отчетный бухгалтерский баланс. Счет 37 «Отражение общих затрат» ежемесячно закрывают, проводя записанную на нем сумму по кредиту счета 37 в корреспонденции со следующими счетами:

счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценно- стей»—насуммурасходов позаготовке идоставке материальнопроизводственных запасов в организацию;

счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» — на расходы по выпуску продукции, выполнению работ, оказанию услуг, включая и общие управленческие расходы. Последние учитывают на отдельномсубсчете иежемесячно списывают непосредственнона дебет счета 90 «Продажи» как расходы отчетного периода;

счет 44 «Расходы на продажу» — на сумму коммерческих расходов и издержек обращения за отчетный период;

другими счетами, на которые необходимо отнести текущие расходы по обычным видам деятельности.

Общая схема бухгалтерских записей по этому варианту представлена в табл. 2.3

Таблица 2.3

Использование двух блоков счетов в системе финансового и управленческого учета

31

32

Двухкруговая системас использованием переходных счетов и зеркальным отражением наиболее приспособлена для управления организацией и отражения затрат по аналитическим центрам. Она наиболее целесообразна, когда речь идет о территориально обособленных филиалах организации. При этом сохранение единствафинансового учетаи управлениявсей организацией обеспечивает индивидуальный учет по каждому подразделению, что повышает степень ответственности.

Контрольные вопросы

1.Что такое затраты и расходы, какова их взаимосвязь?

2.Что называется местом возникновения и носителем затрат.

3.Дайте определение входящих и исходящих затрат.

4.Что такое затраты на продукт и затраты периода?

5.Что такое постоянные переменные затраты? О чем свидетельствует прогрессивный, дегрессивный характер затрат, представьте их графически.

6.Как классифицируются затраты организации для принятия управленческих решений?

7.Какова классификация затрат для контроля и регулирования?

33

3. СИСТЕМЫ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

Целью главы является показать разнообразие методов учета затрат ифакторов, влияющихна выборметода калькулирования себестоимости продукции (работ и услуг).

3.1. Сущность, значение и задачи учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

В системе управленческого учета одним из важнейших участков является учет производственных затрат и калькулирование себестоимости продукции. Важность и значение этого участка учетаопределяетсяобъективнойнеобходимостьюснижениясебестоимости продукции, постоянного контроля за использованием материальных,трудовыхифинансовыхресурсовираскрытияих посредством учетной информации, а также всех факторов, оказывающих влияние на уровень себестоимости продукции.

Большое внимание к показателю себестоимости продукции вызвано тем, что он является одним из важнейших оценочных показателей, характеризующих деятельность организации и ее подразделений.

Себестоимость продукции отдельной организации может охарактеризовать:

—как экономическую эффективность производствав целом и отдельных его продуктов;

—как качественную и количественную стороны использования материальных, трудовых, топливно-энергетических ресурсов и других производственных затрат;

—как обоснованность и целесообразность затрат;

—как результаты производственно-хозяйственной деятельности организации в целом и отдельных ее подразделений за отчетный период.

Хорошо организованные и экономически обоснованные учет затратпроизводстваи калькулированиесебестоимостиобеспечивают исходную информацию для перспективного и текущего планирования себестоимости, проектирования новых видов производств, для определения фактической эффективности органи- зационно-технических мероприятий по развитию производства,

34

атакже экономических расчетов при оценке работы организации

ипринятии управленческих решений.

Взависимости от того, какие затраты включаются в себестоимость продукции, в российской практике и теории принято выделять:

цеховую себестоимость — включаются прямые затраты и общепроизводственныерасходы;характеризуютзатраты цехана изготовление продукции;

производственная себестоимость — состоит из цеховой себестоимости и общехозяйственных расходов; свидетельствует о затратах предприятия, связанных с выпуском продукции; полная себестоимость — производственная себестоимость, увеличенная на сумму коммерческих и сбытовых расходов. Этот показатель интегрирует общие затраты предприятия, связанные

как с производством, так и с реализацией продукции.

Всоответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета:

впроизводственнуюсебестоимость должнывключаться лишь производственные издержки: прямые трудозатраты, прямые материальные затраты и общепроизводственные расходы;

полная себестоимость состоит из производственной себестоимости, сбытовых и административных (общехозяйственных расходов).

Различают индивидуальную и среднеотраслевую себестоимость продукции.

Индивидуальнаясебестоимость—свидетельствуетозатратах конкретного предприятия по выпуску продукции.

Среднеотраслевая себестоимость — характеризует средние по отрасли затраты на производство данного изделия. Это средневзвешенная из индивидуальных себестоимостей предприятий отрасли.

Под калькулированием себестоимости продукции, как пра-

вило, понимают исчисление затрат на единицу продукции по статьям расходов. Однако калькулирование следует понимать в более широком смысле — как совокупность приемов группировки затрат, распределение их по видам продукции, а также себестоимости как всей товарной продукции, так и отдельных ее видов, определение себестоимости полуфабрикатов собственной

35

выработки, используемых на последующих стадиях, продукции подразделенийорганизациидлявыявлениярезультатовиоценки их работы.

Конечным результатом калькулирования является составление калькуляций. В зависимости от целей калькулирования различают плановую, нормативную и отчетную (или фактическую) калькуляции.

Плановой калькуляцией определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляют ее из прогрессивных норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и нормы расходов по организации обслуживания производства. Эти нормы расходов являются средними для планируемого периода. Разновидностью плановых являются сметные калькуляции, которые составляют на разовые изделия илиопределениецен,длярасчетовсзаказчикамиидругих целей.

Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало года (месяца) норм расхода сырья, материалов и других затрат (текущих норм затрат). Текущие нормы затрат соответствуют производственным мощностям предприятия на данном этапе его работы. Текущие нормы затрат в начале года, какправило,вышесреднихнорм затрат,заложенныхвплановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, ниже. Поэтому и нормативная себестоимость продукции в начале года, как правило, выше, а в конце — ниже.

Отчетные (или фактические) калькуляции составляют по данным бухгалтерского отчета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость произведенной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включают и не планируемые непроизводственныерасходы.Онаиспользуетсядляконтроляза выполнением плановых заданий по снижению себестоимости различных видов продукции, а также для анализа и динамики себестоимости в целом.

Расчет себестоимости нужен для различных целей как в финансовом, так и в управленческом учете.

36

Вфинансовом учете такой расчет необходим для оценки запасов в балансе и для расчета себестоимости проданной продукции в отчете о прибылях и убытках.

Вуправленческом учете себестоимость необходима для контроля за расходами и обеспечения руководства информацией с целью принятия управленческих решений, таких как установление цен на продукцию, ассортимент и объем выпускаемой продукции.

Исходя из целей, стоящих перед управленческим учетом по учету затрат, вытекают следующие задачи калькулирования себестоимости продукции:

1) исчисление фактической себестоимости всей товарной продукции;

2) составлениеотчетныхкалькуляцийсебестоимостиединицы продукциисцельюконтролязавыполнениемпланапоснижению себестоимости;

3) установление экономической эффективности производства отдельных видов продукции, т.е. определение их рентабельности, экономической эффективности новых видов изделий или новой технологии их изготовления;

4) выявлениенеиспользованныхрезервовпроизводствапутем устранения непроизводительных расходов и потерь;

5) определениерезультатовдеятельностиподразделенийорганизации и возможность оценки их работы.

3.2.Объекты учета затрат и калькулирования себестоимости

продукции.

Калькулирование себестоимости продукции тесно связано с организацией учета производственных затрат. Их взаимозависимость и взаимообусловленность выражаются в единстве целей и задач, стоящих перед учетом затрат и калькулированием. Они обязаны обеспечить наиболее полное и достоверное отражение фактических затрат на производство и продажу продукции, систематический контроль за целенаправленным использованием материальных, трудовых и денежных ресурсов в процессе производства, выявление отклонений от установленных норм расходов, правильное распределение затрат по видам продукции и производственным подразделениям, а также между готовой

37

продукцией и незавершенным производством с целью наиболее точного исчисления себестоимости как всей продукции, так и отдельных ее видов.

Процесс калькулирования может трактоваться применительно к какому-либо объекту калькуляции. При этом под объектом калькулированияпонимается конкретныйвид активаилимероприятия, себестоимость которого рассчитывается. В качестве носителейзатратобычновыступают конечныепродукты,работы или услуги, производство и продажа которых является целью деятельности организации. Однако в качестве объектов калькулированиямогутвыступатьиотдельныесоставныечастипродукции, узлы и полуфабрикаты, услуги вспомогательных и обслуживающих производств.

С объектом калькулирования связано такое понятие, как калькуляционная единица — единица измерения объекта калькулирования. Выбор этой единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции.

Процесскалькулирования себестоимостипродукциисводится к распределению всех издержек производства по объектам калькулирования. Поэтому для его организации следует установить не только объекты калькулирования и калькуляционные единицы, но и объекты учета затрат.

Различают следующие важнейшие группировкиобъектов учета затрат:

а) по видам производств; б) по местам возникновения;

в) по видам вырабатываемой продукции.

Группировка затрат по видам производств (основные и вспомогательные) предполагает группировку затрат по структурным подразделениям организации, так как каждое из них относится либо к основному, либо к вспомогательному производству.

Группировказатрат поместам возникновения(по отдельным цехам, участкам, бригадам, стадиям обработки, агрегатам) необходима для контроля за затратами, соблюдением режима экономии по каждому месту возникновения затрат, оценки работы и принятия управленческих решений.

Группировка затрат по видам вырабатываемой продукции

необходима для калькулирования фактической себестоимости

38

отдельных видов изделий. Эта группировка представляет наибольшую сложность, так как предопределяется особенностями выпускаемой продукции, особенностями технологии производства, структурой организации и организацией производства.

Группировка затрат для принятия каких-либо решений не может быть единой для всех организаций. В связи с этим в каждой выбирается такая система учета, которая удовлетворяла бы запросы руководителей (менеджеров). Однако несмотря на многообразие запросов для управления, выработаны общие подходы к организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукта.

Систему управленческого учета затрат на производство определяют три взаимосвязанных элемента:

—учет затрат на производство;

—учет выхода готовой продукции;

—определение себестоимости готовой продукции.

Исходяизэтого,системаучетазатрат напроизводстводолжна выражать определенную взаимосвязь приемов и способов обобщения издержек по составу, содержанию, назначению, местам возникновения и центрам ответственности, по видам продукции или работ, их однородным группам, разукрупненным частям изделий,полуфабрикатами способам контролязаиспользованием производственных ресурсов всопоставлении с действующими нормами и планируемой эффективностью.

Однакотехнологическиеиорганизационныеособенностипроизводства,длительностьпроизводственногоцикла, количественные и качественные характеристики продуктов требуют различного сочетания способов и приемов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции. Применительно к ним действующие системы калькулирования себестоимости классифицируются по следующим признакам (табл. 3.1).

39

Таблица 3.1

Классификация систем калькулирования себестоимости

3.3. Факторы, влияющие на выбор методов калькулирования

При организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции следует учитывать, что состав затрат, их объем по местам возникновения, способы распределения по видам продукции и способы контроля за затратами определяются многими факторами: особенностями технологии производства, организацией производства, масштабами организации, ее структурными подразделениями, объемом и ассортиментом выпускаемой продукции, особенностями расходуемого сырья, методами его переработки и др.

Каждый из факторов оказывает свое, строго определенное влияние на организацию учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. Поэтому по отдельному производству должны быть обособленно установлены объекты учета затрат, способы их распределения. Следовательно, в каждом производстве должны быть применены свои методы учета затрат и калькулирования себестоимости, которые наиболее полно могут учитывать особенности и специфику данного производства.

Под методом учета затрат па производство продукции

понимается совокупность приемов организации документированияи учетногоотраженияпроизводственныхзатрат,обеспечива-

40