- •Лекции по налоговому праву лектор: овчарова елена владимировна
- •8 Семестр | 2019 год
- •Налоговая политика государства План:
- •2. Понятие налоговой политики государства и приемы реализации в праве налоговой политики государства Это выработка и реализация официальной позиции государства по следующим основным вопросам:
- •1. Правовое регулирование налогообложения, направленное на развитие производительных сил для обеспечения роста промышленного производства и на экономическое развитие для обеспечения прироста ввп
- •2. Соблюдение необходимых приоритетов в выборе субъектов и объектов налогообложения
- •3. Учет индивидуальной способности к уплате налога
- •1. Увеличение количества НиС, а также их ставок
- •2. Неопределенность норм налогового законодательства при определении и применении элементов юридического состава налогов и сборов
- •4. Карательный, репрессивный характер налогового администрирования
- •5. Деофшоризация российской экономики на основании бюджетного послания президента рф Федеральному Собранию
- •6. Глобализация в налогообложении с размыванием пределов налоговой юрисдикции государства
- •Фискальная и фискально-правовая техника
- •1. Понятие фискально-правовой техники и ее правовые пределы
- •2. Классификация приёмов фпт
- •3. Характеристика отдельных приемов фискально-правовой техники
- •1 Группа: Юридические конструкции (элементы юридического состава) налогов
- •Отбрасывание оболочки юл аналогично снятию корпоративной вуали
- •Солидарное налогообложение офшоров, холдингов, консолидированной группы налогоплательщиков
- •Договорные формы налогообложения
- •Налогообложение по внешним признакам
- •Расчет налога на основании рыночных цен.
- •Получение информации от третьих лиц
- •Ведение специальных документов налогового учета
- •Презумпция добросовестности как способ решения проблемы злоупотребления правом в налоговых правоотношениях
- •Общеправовые презумпции
- •1. Знания законодательства
- •2. Невиновности
- •3. Определенность путем толкования
- •4. Вступление в силу актов не только после их официального опубликования, но и обнародования
- •5. Презумпция законности нормативного и индивидуального правового акта, принятого компетентным органом с соблюдением установленного порядка его принятия и вступления в силу
- •Особенности толкования налогового законодательства1 08.02.19.
- •2 Вида (стадии):
- •2. Толкование налогового законодательства Первая особенность
- •Вторая особенность
- •Третья особенность
- •Четвертая особенность
- •Пятая особенность
- •3. Аналогия в налоговом праве
- •Налоговый федерализм
- •Цели нф:
- •2. Методы налогового федерализма
- •2 Варианта реализации этого метода:
- •2 Варианта реализации:
- •2 Варианта реализации:
- •Налоговое обязательство 15.02.
- •2. Добровольное исполнение налогового обязательства
- •3. Принудительное исполнение налогового обязательства
- •4. Способы обеспечения исполнения налогового обязательства
- •Обеспечительные меры Запрет на отчуждение имущества и приостановление операции по счетам
- •Налоговая конфликтология. Защита прав налогоплательщиков.
- •Основания возникновения налоговых конфликтов:
- •По субъекту, инициировавшему налоговый конфликт, различают:
- •2. Способы разрешения налоговых конфликтов
- •2. В рамках мероприятий налогового контроля
- •3. На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки
- •4. На стадии досудебного урегулирования налоговых споров1
- •Взыскание:
- •3. Правовые приемы защиты прав налогоплательщиков в налоговых конфликтах
- •Налоговый мониторинг
- •Налоговые риски
- •Налоговые риски: понятие и причины их возникновения
- •Риск-ориентированный подход
- •1. Налоговые риски: понятие и причины их возникновения
- •2. Риск-ориентированный подход
- •Налоговое планирование План:
- •1. Концепция налогового планирования
- •2. Принципы налогового планирования
- •3. Этапы налогового планирования
- •1. Концепция налогового планирования
- •2. Принципы налогового планирования
- •3. Этапы налогового планирования
- •Правовые способы борьбы с уклонением от уплаты налогов План:
- •1. Административные процедуры с использованием гражданско-правовых институтов
- •2. Общая норма 54.1
- •3. Специальные нормы по борьбе с уклонением от уплаты налогов и налоговых злоупотреблений
- •2. Административные меры
- •3. Судебные доктрины
- •Международное налоговое право
- •2. Юридическое и экономическое многократное налогообложение
- •3. Борьба с многократным налогообложением (в изложении а. В. Ема)
- •1. Изменение законодательства внутри страны
- •2. Международные соглашения об избежании двойного налогообложения
- •4. Понятие и виды офшоров
- •5. Правовое значение офшоров
- •6. Борьба с офшорами (в изложении а. В. Ема)
- •5, 6, 13 И 14 – самые важные – это минимальный стандарт
- •7.Gaar (в изложении с. Г. Соколовой)
- •8. Налоговое резидентство
- •9. Постоянное представительство
- •10. Тонкая капитализация
- •Раздел 5.1 Рекомендаций оэср – в соответствии с ними в нк методы построили по порядку по использования, допускается использование нескольких методов одновременно.
- •13. Бенефициарный собственник
- •14. Обмен информацией
Налоговое планирование План:
1. Концепция налогового планирования
2. Принципы налогового планирования
3. Этапы налогового планирования
Г.Ф. Шершеневич о чувствах законности: Недостатки законодательства вместо того, чтобы обнаружиться явно в отдельных случаях, обращая на себя внимание общества, прессы, администрации, и вызвать соответствующие времени изменения в законодательстве, продолжают существовать и в тиши причинять несправедливые страдания. Вредное влияние указанной практики сказывается далее в том, что теряется в обществе всякая уверенность, какое же право действует – то ли, которое написано в законодательстве, или же то, которое применяют суды. При такой тенденции никто не может знать действующего права. Самый глубокий знаток законодательства не может дать никаких указаний обращающемуся к нему за советом, потому что всё зависит от взгляда суда. (ЕВ: суды можно заменить на налоговые органы; судей на ДЛ налог органов). Дать указания может не тот, кто знает законы, а тот, кто знает судей, их взгляды, направление. В одном суде устанавливается одна практика, в другом – другая. При перемене личного суда меняется и точка зрения на многие судебные вопросы.
Не нужно доказывать, насколько такая практика подрывает законный порядок, насколько она разрушает главную основу последнего – чувство законности населения.
1. Концепция налогового планирования
НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ –
|
целенаправленная деятельность налогоплательщика, связанная с уменьшением налогового бремени, но не нарушающая требования законодательства и не квалифицируемая в качестве обхода налога – то есть учитывающая не только формальные требования налогового законодательства, но и намерения законодателя. |
То есть недопустимы злоупотребления субъективным налоговым правом в своих интересах, когда формально деятельность соответствует налоговому законодательству, но ясно, что намерения законодателя были иные и при установлении соответствующей нормы он не смог их формально учесть, а налогоплательщик этими пробелами, противоречиями и неясностями пользуется – это подразумевается понятием комплаенса, в частности налогового.
Что касается международного налогового планирования – это аналогичная деятельность, не нарушающая обязательные требования
законодательств государств, участвующих в соответствующих международных налоговых правоотношениях,
и международных соглашений, принятых между ними,
а также не квалифицируемая как обход налога в соответствующем регулировании (опять-таки с учетом намерений законодателя).
Когда определяются намерения законодателя – прежде всего учитывается деловая цель либо ее презумпция. Еще один учитываемый принцип – принцип приоритета содержания над формой, но деловая цель превалирует.
2. Принципы налогового планирования
1
Приоритетность прав и свобод налогоплательщика в налоговых правоотношениях с презумпциями добросовестности и невиновности налогоплательщика
Принципы налогового планирования – это ориентиры для его разграничения с уклонением от уплаты налогов и налогового злоупотребления.
Традиционно используются 2 подхода:
ВЕСТМИНСТЕРСКИЙ |
ПРИНЦИП RAMSAY1 |
Дело герцога Вестминстерского, слушалось в Великобритании в 19362
|
Дело Ramsay, слушалось в Великобритании в 1982
|
Дозволение налогоплательщику применять любые гражданско-правовые формы для того, чтобы максимально снизить свое налоговое бремя, во внимание принимаются только интересы налогоплательщика с учетом его права действовать наиболее выгодным для себя образом в условиях правовой неопределенности норм НЗ.
|
Предусмотрен запрет налогоплательщику на злоупотребление применением любых гражданско-правовых форм для того, чтобы каким-либо образом оптимизировать налоговое бремя, при этом должны приниматься во внимание намерения законодателя, даже если он их не реализовал вообще либо не реализовал до конца.
|
Этот подход правовой, если законодатель что-то не предусмотрел, то гражданин имеет право этим воспользоваться.
НО. Экономика развивается циклично, политика и право как надстройки реагируют на такое цикличное развитие экономики, в период экономического роста можно применять такой подход и допускать формирование судебной практики исключительно в интересах налогоплательщика (80%), а в периоды экономических кризисов объективно нужно брать откуда-то деньги для поддержания института власти – здесь проявляется все, что проявляется и в идеологии (статья Суркова), и в политике (деофшоризация страны), и в праве (принцип Ramsay и все, что с ним связано). |
Исходя из этого меняется подход к налоговому планированию
|
|
|
Налоговое планирование – это уменьшение налогового бремени законными способами, главное, чтобы эта деятельность не квалифицировалась как противоправное поведение, то есть не нарушала требования налогового законодательства. |
Налоговое планирование – это уменьшение налогового бремени не только законными способами, но также и способами, не допускающими злоупотребление субъективным налоговым правом с учетом намерений законодателя. |
Согласуется с общедозволительным типом регулирования правового статуса гражданина, в соответствии с которым дозволено все, что прямо не запрещено, и с разрешительным типом правового статуса субъектов публичной власти, в соответствии с которым разрешено только то, что прямо предписано При реализации данного подхода вообще нельзя говорить о злоупотреблении субъективным налоговым правом, потому что оно [злоупотребление] рассматривается исключительно как цивилистическая категория, злоупотреблять субъективным публичным правом нельзя из-за реализации разрешительного и общедозволительного подходов в регулировании правовых статусов. |
|
Поэтому при этом подходе нельзя приравнивать обход налога к уклонению от уплаты налога и бороться с обходом так же, как с уклонением.
|
Обход налога, то есть злоупотребление субъективным налоговым правом с точки зрения права квалификации, приравнивается к уклонению от уплаты налога1 и считается противоправным деянием.
|
При реализации данного подхода говорим о судебных доктринах борьбы с уклонением от уплаты налогов |
При реализации принципа Ramsay требуется кодификация судебных доктрин в рамках института злоупотребления субъективным налоговым правом |
ТО ЕСТЬ МОЖНО УСЛОВНО РЕЗЮМИРОВАТЬ, ЧТО: |
|
Вестминстерский подход означает приоритет формы над содержанием |
Принцип Ramsay означает приоритет содержания над формой
|
Cказать, что надо четко придерживаться одного или другого подхода или что государство придерживается одного или другого – нельзя.
Если говорим о ситуации конкретно в нашей стране в настоящее время – то у нас применяется принцип Ramsay, но все зависит от развития экономики – маятник качается в зависимости от страны и от финансово-промышленного лобби в той или иной стране.
Здесь еще надо понимать, что за рубежом финансово-промышленные группы и финансово-промышленное лобби в оппозиционно-правовой форме крупнейших корпораций, которые могут конкурировать с государствами, так как они являются мультинациональными несмотря на расположение штаб-квартиры. Если даже речь идет о выборах президента – борются финансовые и промышленные лобби, за рубежом это все здорово налажено + есть еще конкурентная борьба между корпорациями, и, конечно же, это наряду с экономическими кризисами либо экономическим ростом влияет на приоритеты в выборе того или иного подхода по механизму правового регулирования налогообложения и сборов и в налоговом планировании.
У нас просто не сформировались финансово-промышленные группы, которые могли бы влиять на развитие политической демократии, когда есть две партии, каждая из которых представляет либо промышленный, либо финансовый капитал, и они борются, приходят на смену друг другу. Такая упорядоченная конкуренция не соответствует нашей ментальности.
2
Принцип законности
Зависит от реализуемого подхода:
При Вестминстерском подходе |
При принципе Ramsay |
борются исключительно с уклонением от уплаты налогов как с моделью поведения налогоплательщика, которое является противоправным, нарушает конкретные предписания налогового законодательства (tax evasion)
БОРЬБА ТОЛЬКО С TAX EVASION |
противоправным считается не только уклонение, но и злоупотребление субъективным налоговым правом – то есть обход налога (tax avoidance) наряду с неисполнением налогового обязательства будет считаться противоправным поведением
БОРЬБА С TAX EVASION & TAX AVOIDANCE |
3
Принцип разумности
Наряду с целью налоговой оптимизации должна присутствовать деловая цель. Причем достижение того же самого предпринимательского результата более дорогим путем не должно никоим образом влиять на налогообложение. Главное – чтобы в принципе присутствовала деловая цель наряду с целью налоговой оптимизации, а не исключительно намерения обогатиться за счет бюджета незаконным путем.
Типичный пример – пример налогового мошенничества.
4
Принцип комплексного правоприменения с учетом приоритетного применения норм налогового законодательства при налоговом планировании
Здесь важно также провести расчет налоговой экономии и убытков с точки зрения общего налогового правового статуса налогоплательщика – то есть это предполагает необходимость учета как налогового потенциала, так и налоговых рисков одновременно, в том числе, надо принимать во внимание общие издержки, связанные с налоговым планированием, особенно для международного налогового планирования.
Пример – оптимизация через себестоимость. Если речь идет о недвижимом имуществе, то увеличение себестоимости приведет к оптимизации налога на прибыль, но по налогу на имущество мы наоборот налоговое бремя увеличиваем.
5
Принцип профессионализма
Реализуется в правильном отражении подлежащих налоговому учету операций в системе бухгалтерского и налогового учета, бухгалтерской и налоговой отчетности.
Это связано с принципом разумности, с подтверждением деловой цели, все операции должны быть экономически оправданы и документально подтверждены для того, чтобы мы могли учесть расходы, понесенные в связи с проведением этих операций при исчислении налога на прибыль и принять к вычету НДС.
* НДС самостоятельный налог, но все-таки на практике эти вещи рассматриваются как взаимосвязанные, потому что нужно товары, работы, услуги приобретать и использовать в облагаемых НДС операциях, а это традиционно связывается с производством и реализацией + еще для целей НДС есть специальный документальный учет – счет-фактура, и для целей НДС нужно принять к учету соответствующие товары, работы и услуги – здесь опять-таи возникает вопрос, связанный с документальным подтверждением, поэтому если предъявляются претензии, связанные с расходами по налогу на прибыль, то как правило предъявляются и претензии, связанные с вычетами по НДС.
Чтобы свою позицию отстоять, чтобы подтвердить экономическую оправданность (то есть обоснованность и документальную подтвержденность расходов), правильность принятия к вычету НДС, нужны надлежащим образом оформленные документы первичного бухгалтерского и налогового учета, первичные документы, которые должны быть учтены в регистрах бухгалтерского и налогового учета – на их основе составляются соответственно бухгалтерская и налоговая отчетность. Все эти данные должны полностью стыковаться. Понятно, что в рамках КНП проверяется прежде всего налоговая отчетность, но по отчетности выходят на все остальное – на регистры и на первичные документы.
Здесь прежде всего можно сформулировать рекомендацию, связанную с закрытием подлежащих учету операций максимально дробно. И рекомендацию по адекватной оценке налоговых рисков и управлению ими – то есть если вы понимаете, что в операции отсутствует деловая цель, если понимаете, что ваши, особенно иностранные партнеры, особенно из стран романской языковой группы, не понимают наши формальные требования к бухгалтерскому и налоговому учету и не хотят предоставлять вам документы, которые соответствуют этим требованиям – то не надо тогда соответствующие расходы учитывать в уменьшение налогооблагаемого дохода и принимать к вычету НДС, потому что вы рискуете. Либо надо как-то бдительнее работать с вашими контрагентами.
Они капризные, они ленивые – очень проблемные контрагенты итальянцы, французы, в меньшей степени испанцы – они лучше всех из романской группы нас понимают, с ними проще договориться. Риск лучше на себя не принимать.
6
Принцип конфиденциальности
Особенно важен при разработке и внедрении уникальных способов и приемов налогового планирования. Конфиденциальность при применении способов и приемов налогового планирования должна соблюдаться, чтобы не вызывать негативной реакции контролирующих и правоохранительных органов, которая чревата изменением правоприменительной административной и судебной практики, а затем и налогового законодательства.
Понятно, что все друг у друга учатся – конкуренты учатся друг у друга, часто сотрудники, которые работают сегодня в одной компании, завтра работают в другой, и там делятся подходами к работе с клиентами, продвижению услуг.
Вопросы конфиденциальности – самые проблемные.
7
Принцип системности
Диверсификация инструментов для управления налоговыми рисками при налоговом планировании.
Эффективная система налогового планирования предполагает использование широкого набора его инструментов для диверсификации рисков.
8
Принцип мобильности
Предполагает постоянный мониторинг законодательства, правоприменительной административной и судебной практики для совершенствования или даже перестройки используемых моделей оптимизации налоговых обязательств.
ПЕРВЫЙ МОМЕНТ – важно слушать послания Президента Федеральному Собранию, знакомиться с основными направлениями бюджетно-налоговой и таможенно-тарифной политики, утвержденной Минфином, потому что важен взгляд на перспективу. Понятно, что то, что вы делаете в системе налогового учета сегодня, будут проверять спустя значительный промежуток времени:
1) в течение 4 последующих лет могут только вынести решение о назначении ВНП
2) сама проверка длится от 15 до 18 месяцев со всеми приостановлениями
3) + срок давности для привлечения к уголовной ответственности – до 10 лет (это мы еще не берем такие составы как налоговое мошенничество и противодействие легализации, говорим о чисто налоговых составах)
4) Предпринимательская деятельность может принести убыток, а убыток переносится на будущее в течение 10 лет.
То есть вы можете жить уже в совершенно других экономических реалиях, поэтому важно учитывать риски в том числе на перспективу.
ВТОРОЙ МОМЕНТ – юристов поглощает текучка:
Отражение операций в налоговом и бухгалтерском учете,
Оформление отчетных периодов
Если вы являетесь юристом не корпорации – то ни один договор не должен проходить мимо вас, вы должны все отсматривать
+ еще подготовка корпоративных документов (документы к заседанию совета директоров, к проведению общего собрания учредителей/акционеров/участников, все что связано с учредительными документами, с перерегистрацией)
разрешение различного рода споров
Для юристов, работающих в юридическом бизнесе – это биллинг1 (стоимость услуги постоянно уменьшается, как только клиент получил от вас все, что хотел – он уже не заинтересован платить, и зачастую новые дела с клиентом приходится начинать с просьбы оплатить предыдущие счета)
При таком объеме работы юристы зачастую не могут отследить все, что нужно, поэтому преимуществом в юридическом бизнесе является наличие аналитического департамента, который занимается исключительно отслеживанием всей профессиональной информации и ее обобщением, и вам эту информацию в формате обзоров новостей, обзоров правоприменительной и судебной практики на регулярной основе представляет, а если вдруг какие-то знаковые дела появляются, то вы получаете алерты1 – этим не стоит пренебрегать.