7.Gaar (в изложении с. Г. Соколовой)

ОЭСР борется не с уклонением – с ним все понятно, это прямое нарушение норм – на другом полюсе комплаенс, полное соблюдение. А вот все, что между ними – avoidance, налогоплательщик прямо норму не нарушает, но не соблюдает цель закона.

Какие подходы оно предлагает – GAAR и SAAR

GAAR² – общая норма против злоупотреблений – уже предлагалась в рамках модельных конвенций, также есть в типовом соглашении России.

Есть два варианта:

Общий запрет о злоупотреблении (Соглашение между Россией и Израилем) и тест основной цели/деловой цели – может быть либо в общей норме выделено, либо в отдельных положениях, к отдельным видам доходов (соглашение между Россией и Великобританией – дивиденды, проценты, роялти).

Как появилась общая норма.

Изначально все развивалось в рамках судебных доктрин  потом имплементация в национальное законодательство (США, Великобритания, Индия).

В дальнейшем эти нормы из национального законодательства переходят в международные соглашения, так как только национального уровня недостаточно, не все готовы имплементировать норму.

В рамках 6-ого действия – минимальный обязательный стандарт для имплементации всеми гос-вами участниками Конвенции MLI – включение теста основной цели сделки.

Особенность данной нормы

1) Широкая гипотеза – если одна из основных целей сделки – злоупотребление, получение налоговой выгоды – то отказ в льготах. Это может приводить к неопределенности.

2) Состоит из двух критериев – тест разумности и тест основной цели (либо тест объективный и субъективный). При оценке сделки смотрят на фактические обстоятельства – объективный тест, далее намерения налогоплательщика – субъективный тест (было ли одной из основных целей получение налоговой выгоды).

3) Должна применяться субсидиарно к остальным нормам (о бенефициарном собственнике, КИК) – но конвенция говорит о том, что несмотря на все иные положения соглашений может применяться эта общая норма. Коллизия может быть решена в пользу общей нормы, чего нельзя допускать.

Зачем общие нормы, раз столько недостатков? Уровень экономических отношений и гражданско-правовых конструкций таков, что налогоплательщик и налоговый орган играют друг с другом, каждый раз придумываются новые способы уклонения, зачастую необходим психологический барьер – общий запрет на злоупотребление, для этого иногда используется общая норма.

Необходимо применять в самый последний момент, контроль должен за применением нормы должен осуществлять центральный аппарат ФНС.

8. Налоговое резидентство

Появилось в Англии и Африке. Началось с английских золотодобытчиков – они придумали регистрировать золотодобывающие компании не в Англии, а на территории стран Африки, где они и вели добычу – в итоге дело De Beers: суд решил, что нужно смотреть на место управления контроля – это и задало задатки резидентства.

Резидентство ФЛ

Не нужно путать с политико-правовой связью, гражданско-правовой – это экономическая связь лица с государством. Государство определяет, имеет ли оно право взимать налоги с доходов лиц.

Тест – 183 дня по истечении последующих 12 календарных месяцев. Важно понять, что считаем не с начала месяца или какого-то налогового периода – определяем резидентство на момент получения дохода.

Для большинства лиц этот тест срабатывает понятным образом, но не всегда – кто-то много путешествует, бывает сложно доказать, где лицо находилось и т.д.  поэтому начали думать над дополнительными доктринами:

• Постоянного жилища – где у лица дом – но домов может быть несколько

• Центр жизненных интересов – где семья, друзья, работа – но может быть несколько семей или ее вообще нет и связи по всему миру – тогда ищем основное место проживания (из 4 вилл в одну все равно наверняка возвращается чаще)

• Гражданство – но паспортов тоже может быть много.

• Взаимосогласительные процедуры государств

Резидентство ЮЛ

• Тест инкорпорации – где зарегистрирована

• Место учета – где юридический адрес, но это все формально

• Поэтому основной тест – управления и контроля – делится на тест центрального управления и контроля (совет директоров) и оперативного управления и контроля (директора)

В РФ долгое время был тест инкорпорации, с недавних пор ст. 246.2 – тест фактического управления – больше к оперативному управлению. Третий вариант - по соглашению

Но советы директоров, директора могут быть в разных странах

• Тест тесной экономической связи (место жительства директоров, дополнительные сведения уставных документов).