книги / Теория бухгалтерского учета.-1

отражаются как прибыли, так и убытки. Сальдо по счету определяется как разность между всей суммой прибыли, отраженной по кредиту счета 99, и всей суммой убытков, отраженных по дебету счета 99. В случае, если прибыли превышают убыток – сальдо кредитовое, так как прибыль – это источник формирования хозяйственных средств (активов) организации, отражается в пассиве баланса. В случае, если убытки превышают прибыли, сальдо на счете дебетовое. В таких активно-пассивных счетах выведенное одностороннее сальдо является результативным. Одновременно по дебету и кредиту в этих счетах сальдо быть не может.

Структура активно-пассивного счета 99 «Прибыли и убытки» с односторонним сальдо представлена на рис. 14.

Рис. 14. Структура активно-пассивного счета 99

2. Активно-пассивные счета с двусторонним раз-

вернутым сальдо – сальдо либо только дебетовое, либо только кредитовое, либо дебетовое и кредитовое одновременно (рис. 15).

К таким счетам относятся следующие: счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами», счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. Сальдо по дебету этих счетов означает дебиторскую

91

задолженность, а сальдо по кредиту – кредиторскую. В связи с тем, что в качестве дебиторов и кредиторов могут выступать разные организации или лица, сальдо может быть дебетовым и кредитовым одновременно. В таких счетах результативное сальдо вывести нельзя (только если на счете учитываются расчеты с одной организацией). Поэтому на этих счетах (60, 62, 68, 69, 71, 76) в конце периода (месяца) остаток вначале определяется по каждому дебитору и кредитору (виду обязательств, налогов, сборов, взносов), а затем в целом по счету. Следовательно, по этим счетам остаток может быть дебетовым и (или) кредитовым (развернутым).

Рис. 15. Структура активно-пассивного счета с двусторонним сальдо

Конечное развернутое сальдо на таких активно-пассивных счетах определяется только с помощью аналитического учета, который дает информацию о состоянии расчетов с каждым дебитором и кредитором.

Свернутое сальдо, которое можно получить путем вычитания из большего остатка меньшего (получится односторонний остаток), выводить запрещается, так как такой

92

остаток дает не достоверную информацию о состоянии расчетов. Например, на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами» остаток на конец месяца по дебету 7000 руб. (дебиторская задолженность подотчетных лиц) и по кредиту 3000 руб. (кредиторская задолженность – задолженность организации подотчетным лицам). Такое развернутое (двустороннее) сальдо можно рассчитать по итогам оборотной

ведомости по аналитическим счетам к соответствующему синтетическому счету. Результативный (свернутый) остаток можно было бы рассчитать, вычитая из 7000 руб. (большего – дебетового остатка) 3000 руб. (меньший – кредитовый остаток). Такой остаток равен 4000 руб. и означает, что на конец месяца осталась только дебиторская задолженность. Полученный остаток даст недостоверную информацию о состоянии расчетов с подотчетными лицами, так как уменьшит дебиторскую задолженность на 3000 руб. и совсем исключит кредиторскую задолженность.

Поэтому сальдо активно-пассивных счетов, на которых отражается движение дебиторской и кредиторской задолженности (60, 62, 68, 71, 76 и других) в текущем учете, отражается развернуто – по дебету и кредиту, в бухгалтерском балансе тоже развернуто: дебетовое (дебиторская задолженность) – в активе баланса, а кредитовое (кредиторская задолженность) – в пассиве бухгалтерского баланса.

Пример отражения хозяйственных операций на активнопассивном счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и расчета двустороннего сальдо, а также записи операций на аналитических счетах приведен в практическом примере (подразд. 4.7).

4.5.Двойная запись на счетах бухгалтерского учета

Втеории бухгалтерского учета ведущее место занимает теория двойственного отражения и обобщения информации. Применительно к счетам бухгалтерского учета ее сущность

93

заключается в способе отражения каждой хозяйственной операции на счетах.

Принцип двойной записи был описан францисканским монахом и математиком Лукой Пачоли в знаменитом трактате «О счетах и записях», помещенном самостоятельным разделом в книге «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях», который появился на свет в Венеции в 1494 г.

Для отражения хозяйственных операций на счетах используется элемент метода бухгалтерского учета (способ) – двойная

запись.

Двойная запись – способ одновременного отражения каждой хозяйственной операции дважды – на двух корреспондирующих счетах по дебету одного и кредиту другого счета в одной и той же сумме.

Назначение двойной записи – отразить на счетах взаимосвязанные изменения, происходящие с объектами бухгалтерского учета в результате фактов хозяйственной жизни.

Метод двойной записи обусловливает существование таких понятий, как корреспонденция счетов и бухгалтерская проводка.

Корреспонденция счетов – это экономическая взаимосвязь между счетами, возникающая с помощью двойной записи.

Указание дебетуемого счета, кредитуемого счета и суммы хозяйственной операции называется бухгалтерской проводкой (бухгалтерской записью), т.е. бухгалтерская проводка – обозначение корреспонденции счетов.

По сути, составить бухгалтерскую проводку означает следующее: на какую сторону и каких счетов записать сумму

хозяйственной операции.

Счета, участвующие в бухгалтерской проводке, называются

корреспондирующими счетами. Перед записью факта хо-

зяйственной жизни на счетах необходимо определить важные моменты, чтобы правильно составить бухгалтерскую проводку. Поэтому в теории и практике учета используется алгоритм составления бухгалтерской проводки, представленный ниже.

94

Алгоритм составления бухгалтерской проводки

1.Определить объекты учета, с которыми произошли изменения в результате произведенной хозяйственной операции (виды активов, капитала, обязательств, доходов, расходов).

2.Определить корреспондирующие счета, соответствующие объектам учета (номера и названия счетов в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности).

3.Определить типы корреспондирующих счетов по отношению к балансу, т.е. являются эти счета активными, пассивными или активно-пассивными.

4.Определить характер изменений, вызванных хозяйственной операцией (увеличение или уменьшение) на каждом из счетов и в соответствии с этим определить, на какую часть счета (дебет или кредит) записать операцию.

5.Определить корреспонденцию счетов, т.е. дебетуемый и кредитуемый счета – составить бухгалтерскую проводку.

Примеры составления бухгалтерских проводок и отражения фактов хозяйственной жизни на счетах бухгал-

терского учета:

1. Хозяйственная операция: с расчетного счета в кассу поступили деньги для выдачи заработной платы 102 000 руб.

Составление бухгалтерской проводки в соответствии с алгоритмом

1.Данная операция вызывает изменение в денежных средствах организации – в активах (в оборотных активах).

Причем между видами денежных средств. Безналичные денежные средства на расчетном счете уменьшаются, и на эту же сумму увеличиваются наличные денежные средства в кассе организации.

2.Участвуют в операции счета «Касса» (50) и «Расчетный

счет» (51).

3. Оба счета активные, так как на них ведется учет денежных средств (статья актива баланса).

95

4.Операция вызывает увеличение денежных средств в кассе на 102 000 руб., поэтому сумму нужно записать в дебет счета «Касса» (в активных счетах увеличение записывается в дебет счета). Денежные средства на расчетном счете уменьшились на 102 000 руб., поэтому сумму нужно записать в кредит счета «Расчетный счет» (уменьшение в активных счетах отражается по кредиту счета). Счета «Касса» и «Расчетный счет» являются корреспондирующими.

5.Следовательно, по данной операции можно сделать следующую бухгалтерскую запись (проводку):

Дебет «Касса» Кредит «Расчетный счет» 102 000 руб. Используемая в практике учета бухгалтерская проводка с

применением кодов счетов и при решении задач:

Дт 50 Кт 51 102 000 руб.

Отразим данную операцию на счетах (номер операции и сумму), подсчитаем обороты и остатки на счетах на конец месяца (при условии, что до конца месяца больше не было хозяйственных операций):

Хозяйственная операция: получен на расчетный счет краткосрочный кредит банка на сумму

300 000 руб.

Составление бухгалтерской проводки в соответствии с алгоритмом

96

1.В данной операции изменяются два объекта учета денежных средств (безналичные денежные средства на расчетном счете) – оборотный актив и обязательства (заемный капитал).

Увеличиваются денежные средства и одновременно возникают обязательства по кредиту, так как кредиты банка – это заемные средства или заемный источник полученного актива.

2.Операция вызывает изменения на счетах «Расчетный счет» (51) и «Расчеты по краткосрочным кредитам» (66). Счета 51 «Расчетный счет» и 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам» являются корреспондирующими.

3.Счет «Расчетный счет» – активный, так как на нем ведется учет денежных средств (статья актива баланса). Счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам» – пассивный, так как на нем отражается движение обязательств по кредитам, а это заемный источник (статья пассива баланса).

4.Поэтому сумму 300 000 руб. нужно записать в дебет счета «Расчетный счет», так как денежные средства на предприятии увеличились, а увеличение в активных счетах записывается в дебет счета. При получении денежных средств от банка

вкачестве кредита одновременно у организации возникает (увеличивается) обязательство перед банком по погашению кредита. Увеличение в пассивных счетах записывается по кредиту, поэтому сумму по операции в пассивном счете 66 «Расчеты по кредитам» записываем по кредиту.

5.По данной операции составляется бухгалтерская запись (проводка):

Дебет «Расчетный счет» Кредит «Расчеты по краткосрочным кредитам» 30 000 руб.

Используемая в практике учета бухгалтерская проводка с применением кодов счетов и при решении задач:

Дт 51 Кт 66 300 000 руб.

Отразим данную операцию (номер операции и сумму) на счетах, подсчитаем обороты и остатки на счетах на конец

97

месяца (при условии, что до конца месяца больше не было хозяйственных операций):

Далее в подразд. 4.8 дополнительно приведен практический пример составления бухгалтерских проводок с отражением операций на счетах, подсчетом итогов на счетах и составлением бухгалтерского баланса.

4.6. Классификация счетов по степени детализации. Синтетический и аналитический учет

Все бухгалтерские счета по способу обобщения (степени детализации) делятся на два вида:

–синтетические счета;

–субсчета;

–аналитические счета.

Синтетические счета предназначены для укрупненной обобщающей группировки и учета однородных средств и источников.

Например, счет 10 «Материалы» – синтетический счет, который показывает стоимость всех материалов предприятия на конкретную дату; счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – синтетический счет, который показывает задолженность предприятия по начисленной, но не выданной заработной плате всем работникам предприятия; другие синтетические счета, которые открываются на основании статей бухгалтерского баланса. Остатки по синтетическим счетам отражаются в ба-

98

лансе. Но для эффективного учета и контроля информации, получаемой из синтетических счетов, недостаточно. В развитие синтетических счетов и для их детализации предназначены аналитические счета.

Аналитические счета предназначены для детализированной подробной группировки и учета различных активов или источников активов и открываются в развитие синтетических счетов.

Например, к синтетическому счету 10 «Материалы» открываются аналитические счета: медь, железо, уголь и т.д.; к счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» открываются аналитические счета: расчеты с Ивановым, расчеты с Петровым и др.

Учет, который ведется на синтетических счетах, называется синтетическим учетом, и ведется он только в денежных измерителях.

Учет, который ведется на аналитических счетах, называется аналитическим учетом, и он использует все виды измерителей, так как из данных этого учета получают сведения о конкретных видах активов (зданий, оборудования, материалов, готовой продукции и т.д.).

Синтетические и аналитические счета тесно связаны между собой на основе параллельности записей на счетах. Данная взаимосвязь выражается в следующем:

–аналитические счета ведутся с целью детализации синтетических счетов;

–операция, отраженная по синтетическому счету, должна быть обязательно отражена на соответствующих аналитических счетах – частными суммами, дающими в итоге ту же общую сумму;

–запись в аналитические счета производится на ту же сторону, что и в синтетический счет, т.е. их строение одинаково;

–начальные и конечные остатки, а также обороты по дебету и кредиту синтетического счета должны быть равны общим суммам соответствующих остатков и оборотов аналитических счетов, открытых в его развитие.

Данные синтетических и аналитических счетов при подведении итогов за отчетный период сверяют.

99

Промежуточное место между синтетическими и аналитическими счетами занимают субсчета. Субсчет группирует данные аналитических счетов – способ дополнительной группировки однородных аналитических счетов в пределах синтетического счета. Субсчета открываются не ко всем счетам, а только в отношении тех, которые представлены значительной номенклатурой учитываемых объектов, т.е., по сути, они предназначаются для «разгрузки» синтетических счетов.

Наглядным примером субсчетов являются субсчета, открываемые к синтетическому счету 10 «Материалы» в соответствии с Планом счетов.

Например:

Счет 10 «Материалы» – синтетический счет – состоит из субсчетов:

Учет на субсчетах ведется только в денежном выражении. Синтетические счета являются счетами первого порядка, субсчета – счетами второго порядка, аналитические счета – счетами третьего порядка.

4.7. Обобщение данных текущего учета. Оборотные ведомости. Порядок формирования статей баланса по конечным остаткам синтетических счетов

С целью обобщения текущей учетной информации по счетам бухгалтерского учета и получения сводной информации в конце отчетного периода, а также для проверки правильности записей хозяйственных операций по счетам за период в конце каждого месяца составляются оборотные ведомости отдельно по синтетическим и аналитическим счетам.

100