8917

121

Затраты представляют собой потребленные сырьевые, материальные, трудовые и иные расходы, оцененные в денежном выражении и признаваемые в балансе до тех пор, пока не будут признаны доходы, связанные с ними.

В момент признания в бухгалтерском учете затраты не оказывают влиянием на прибыль организации, и этим они отличаются от расходов.

Совокупность затрат организации на производство и реализацию продукции, выраженная в денежной форме, образуют себестоимость продукции.

Затраты на производство, относящиеся к изготовленной продукции, фор-

мируют производственную себестоимость.

Затраты на производство вместе с затратами на реализацию продукции формируют полную себестоимость реализованной продукции.

Определение себестоимости произведенной продукции зависит от четкого определения состава затрат на производство, ее реализацию и применяемых способов калькулирования.

Для управления себестоимостью продукции используется один из важнейших элементов метода бухгалтерского учета – калькулирование себестоимости продукции.

Исчисление себестоимости всей произведенной продукции, отдельных ее видов и единиц продукции называется калькуляцией.

Калькулирование себестоимости продукции представляет собой способ группировки затрат и определения себестоимости изготовленной продукции по статьям затрат, связанных с ее производством и реализацией.

Себестоимость продукции в целом определяется по экономическим элементам затрат, а себестоимость отдельных конкретных видов продукции – по

калькуляционным статьям затрат.

Отдельные виды продукции, по которым определяется себестоимость, на-

зываются объектами калькуляции.

Завершающим этапом процесса калькулирования является исчисление фактической себестоимости единицы произведенной продукции.

При продаже продукции произведенные затраты, учтенные в себестоимости продукции, приводят к возникновению расходов организации. Именно в момент продажи продукции признаются доходы (в форме выручки от продаж), расходы (в виде себестоимости продукции) и прибыль (в виде разницы между доходами и расходами).

До признания доходов произведенные затраты не могут быть квалифицированы в качестве расходов организации и должны учитываться в бухгалтерском учете в качестве активов. Если произведенные затраты не приводят к получению дохода ни в текущем периоде, ни в последующих отчетных периодах, то эти затраты квалифицируются как убытки.

Для целей бухгалтерского учета расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников.

122

Согласно ПБУ 10/99 для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров,

относятся к расходам по обычным видам деятельности. К таким расходам также относятся расходы, осуществление которых связано с выполнением работ или оказанием услуг.

Прочие расходы, классифицированные таковыми для целей бухгалтерского учета, не учитываются в составе расходов на производство и реализацию продукции, так как они не связаны с процессом создания и реализации продукции.

Кроме прочих расходов не учитываются в составе себестоимости продукции затраты, связанные с осуществлением капитальных и финансовых вложений.

Для целей налогового учета при отнесении затрат на производство и реализацию продукции на себестоимость продукции необходимо иметь в виду, что не все из них могут быть включены в себестоимость продукции в качестве расходов. Ряд затрат могут быть включены в себестоимость продукции в качестве расходов только в пределах установленных норм и нормативов.

Расходы, не учитываемые для целей налогообложения, наряду с расходами сверх установленных норм и нормативов, в себестоимость продукции не включаются и покрываются за счет чистой прибыли организации.

Для целей налогового учета расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные организацией.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под экономически оправданными затратами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу, рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Правильный учет затрат на производство и реализацию продукции, включаемых в себестоимость продукции, во многом зависит от знания их классификации по различным признакам и для различных целей учета.

9.3. Классификация затрат на производство продукции

Для целей бухгалтерского учета при формировании производственных затрат (расходов по обычным видам деятельности) должна быть обеспечена их группировка по следующим экономическим элементам:

−материальные затраты;

−затраты на оплату труда;

−отчисления на социальные нужды;

−амортизация;

−прочие затраты.

123

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет затрат по калькуляционным статьям затрат, входящим в состав элементов затрат. Перечень статей затрат, используемых организацией для учета затрат на производство, устанавливается организацией самостоятельно.

Типовая номенклатура статей затрат, составляющих себестоимость конкретного вида продукции, может включать в себя:

−сырье и материалы;

−возвратные отходы (вычитаются);

−топливо, энергия на технологические нужды;

−покупные изделия;

−производственные услуги сторонних организаций;

−основная заработная плата производственных рабочих;

−дополнительная заработная плата производственных рабочих;

−отчисления на социальное страхование;

−расходы на освоение и подготовку производства;

−расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

−общепроизводственные расходы;

−общехозяйственные расходы;

−потери от брака;

−прочие производственные затраты;

−внепроизводственные расходы.

Сумма всех статей затрат образуют полную себестоимость продукции. Группировка затрат по калькуляционным статьям служит основой для

калькулирования себестоимости произведенной продукции. При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданной продукции полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Правила учета затрат на производство продукции в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции устанавливаются учетной политикой организации.

Помимо перечисленных выше группировок затраты классифицируются и по другим признакам.

По отношению к производственному (технологическому) процессу затра-

ты подразделяются на:

основные (непосредственно связанные с технологическим процессом производства продукции);

накладные (образованные в процессе деятельности, в ходе обслуживания производства и управления им).

По отношению к объему производства затраты делятся на:

переменные (размер расходов изменяется прямо пропорционально изменению объема производства продукции);

постоянные (затраты остаются неизменными при изменении объемов производства продукции);

условно-постоянные расходы, не зависящие от изменения объема производства;

124

условно-переменные расходы, изменяющиеся с изменением объема производства.

В зависимости от способов включения в себестоимость продукции за-

траты бывают:

прямые, связанные с производством определенного вида продукции;

косвенные, связанные с одновременным производством нескольких видов продукции, выполнением одновременно нескольких видов работ.

По целесообразности расходования затраты бывают:

производительные расходы, которые необходимы и планируемы для данного производства;

непроизводительные расходы, образуемые по причинам, свидетельствующим об отклонениях от нормальной технологии производства продукции.

По участию в производственном процессе расходы могут быть:

производственными, связанными с изготовлением товарной продукции, выполнением работ и оказанием услуг и включаемыми в их себестоимость;

коммерческими (расходы на продажу, т.е. связанными со сбытом продукции потребителям).

9.4. Синтетический учет затрат на производство

В крупных и средних организациях для группировки затрат по статьям, видам производства, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления себестоимости продукции используются следующие счета бухгалтерского учета:

20«Основное производство»;

21«Полуфабрикаты собственного производства»;

23«Вспомогательные производства»;

25«Общепроизводственные расходы»;

26«Общехозяйственные расходы»;

28«Брак в производстве»;

44«Расходы на продажу».

Учет затрат на производство продукции осуществляется по конкретной

системе или схеме учета затрат, состоящей из четырех этапов, выполняемых в определенной последовательности.

На первом этапе осуществляется отражение в учете всех произведенных затрат на счетах учета затрат на производство на основе первичных учетных и расчетных документов. Фактические произведенные затраты группируются по видам производств, цехам, видам продукции, статьям расходов и др.

Прямые затраты по изготовлению продукции отражаются по дебету счета 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства») в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, расчетов работниками по оплате труда, расчетов с поставщиками и др. (табл. 9.1).

Затраты такого же вида, относящиеся к расходам, связанным с обслужи-

ванием и управлением производства, отражаются по дебету собирательно-

125

распределительного счета 25 «Общепроизводственные расходы», аналогичными проводками.

Т а б ли ц а 9 . 1 Бухгалтерский учет прямых затрат на производство продукции

На счете 25 «Общепроизводственные расходы» могут быть отражены следующие расходы:

−по содержанию и эксплуатации оборудования;

−на амортизацию и затраты на ремонт основных средств, используемых в производстве;

−расходы по страхованию имущества;

−расходы на отопление, освещение и содержание помещений;

−на арендную плату за помещения, машины и оборудование, используемые в производстве;

−на оплату труда обслуживающего персонала и другие, аналогичные по назначению расходы.

Аналитический учет по счету 25 «Общепроизводственные расходы» ведется по отдельным подразделениям организации и статьям расходов.

На счете 26 «Общехозяйственные расходы» отражаются расходы на управление организацией по примерной номенклатуре статей:

−расходы на управление организацией (заработная плата работников аппарата управления, расходы на командировки, расходы на содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны, прочие расходы);

−общехозяйственные расходы (расходы на содержание прочего общехозяйственного персонала; амортизация основных средств; расходы на содержание и ремонт зданий и инвентаря общехозяйственного назначения; расходы на проведение испытаний, опытов, исследований; содержание общезаводских лабораторий; изобретательство и техническое усовершенствование; расходы на охрану труда; расходы на подготовку кадров; прочие расходы);

−налоги, сборы и отчисления;

126

−непроизводительные расходы (потери от простоев; потери от порчи материалов и продукции в пределах норм естественной убыли при хранении на заводских складах; недостачи материальных ценностей в пределах норм естественной убыли на складах организации; прочие расходы).

На втором этапе осуществляется распределение произведенных затрат по их назначению.

Распределение затрат вспомогательных производств отражается в учете по кредиту счета 23 «Вспомогательные производства» и дебету счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».

Счет 23 является калькуляционным и дает возможность исчислить фактическую себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств.

Косвенные (комплексные), связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 «Основное производство» со счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

На третьем этапе при наличии производственного брака на счете 28 «Брак в производстве» выявляются окончательные потери от брака.

Производственный брак – это продукция, несоответствующая по качеству стандартам, техническим условиям и другой нормативно-технической документации из-за наличия дефектов.

В зависимости от вида брака он подразделяется:

−на исправимый (частичный) брак;

−неисправимый (окончательный, полный) брак.

По дебету счета 28 «Брак в производстве» собираются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (неисправимому, т.е. окончательного брака, расходы по исправлению брака и т.п.).

По кредиту счета 28 «Брак в производстве» отражаются суммы, относи-

мые:

−на уменьшение потерь от брака (стоимость забракованной продукции по цене возможного использования);

−суммы, подлежащие удержанию с виновников брака;

−суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак;

−суммы, списываемые на производственные затраты как потери от брака. Аналитический учет по счету 28 «Брак в производстве» ведется по от-

дельным подразделениям, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака. Расходы по исправлению брака отраженны в табл. 9.2.

В результате последовательного выполнения трех этапов на счете 20 «Основное производство» оказываются собранные все прямые и косвенные затраты на производство продукции за месяц.

Собранные затраты позволяют на четвертом, завершающем, этапе определить фактическую себестоимость произведенной продукции. Для определения фактической себестоимости продукции необходимо распределить затраты

127

между готовой продукцией и незавершенным производством на конец отчетного периода.

Т а б ли ц а 9 . 2

Бухгалтерский учет затрат при исправлении брака

Незавершенное производство (НЗП) считается продукция, не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия не укомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.

К НЗП также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства.

Оценка НЗП производится путем его инвентаризации, а себестоимость НЗП определяется по формуле:

Себестоимость НЗП = Количество НЗП * Стоимость 1 ед. НЗП.

В бухгалтерском балансе остатки НЗП рекомендуется оценивать следующим образом:

а) НЗП в массовом и серийном производстве:

−по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

−по прямым статьям затрат,

−по стоимости используемых в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов;

б) НЗП при единичном производстве продукции по фактически произведенным затратам.

128

Фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции определяется по формуле:

По кредиту счета 20 «Основное производство» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции. Остаток по счету 20 «Основное производство» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции.

При массовом производстве продукции организации могут вести обособленный учет полуфабрикатов собственного производства, информация о наличии и движении которых обобщается на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

В производственных организациях для учета затрат, связанных с реализацией продукции, используется счет 44 «Расходы на продажу». Накопленные за месяц расходы по окончании месяца списываются полностью или частично в дебет счета 90 «Продажи».

Аналитический учет по счету 44 «Расходы на продажу» ведется по видам и статьям расходов.

Сводный учет затрат на производство с целью определения фактической себестоимости готовой продукции при применении журнально-ордерной форме учета ведется в журнале-ордере № 10.

Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

Под методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

На промышленных предприятиях применяют следующие методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции:

нормативный (в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции);

позаказный (на ремонтных работах и некоторых других производст-

вах);

попередельный (в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством);

попроцессный, простой (в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительное).

129

Контрольные вопросы

1.Что такое себестоимость продукции (работ, услуг)?

2.Назовите признаки, по которым классифицируются затраты на произ-

водстве.

3.Как группируются затраты на производстве по экономическим элементам и по статьям калькуляции?

4.Что понимается под незавершенным производством?

5.Назовите этапы учета затрат на производство.

Тесты

9.1. Себестоимость продукции – это:

а) выраженные в натуральной форме текущие затраты организации на производство продукции;

б) выраженные в денежной форме затраты организации на производство продукции;

в) выраженные в денежной форме текущие затраты организации на производство продукции.

9.2. Для учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции на промышленных предприятиях применяются методы:

а) нормативный, попередельный, простой и попроцессный; б) позаказный, нормативный, попередельный, простой;

в) нормативный, позаказный, попередельный, попроцессный, простой.

9.3. Постоянными расходами являются расходы:

а) не запланированные до начала изготовления продукции; б) направленные на получение дохода; в) не изменяющиеся при изменении объема производства.

9.4.Остатки незавершенного производства оцениваются по:

а) фактической себестоимости; б) рыночной стоимости; в) плановой себестоимости.

9.5.Под прямыми расходами на производство продукции понимаются:

а) расходы, связанные с изготовлением конкретных изделий;

б) расходы, возникшие в конкретном цехе; в) все производственные расходы;

г) расходы, связанные с изготовлением двух и более видов продукции.

9.6. Под косвенными расходами на производство продукции понимаются:

а) расходы, связанные с изготовлением конкретных изделий; б) расходы, возникшие в конкретном цехе; в) все производственные расходы;

г) расходы, связанные с изготовлением двух и более видов продукции.

130

10. УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ И ТОВАРОВ

10.1. Нормативное регулирование учета готовой продукции, товаров (работ, услуг)

К основным нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет готовой продукции и товаров, относятся:

Гражданский кодекс Российской Федерации, часть вторая от 26.01.1996

№14-ФЗ (в ред. от 01.01.2012);

Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000

№117-ФЗ (в ред. от 31.03.2012);

Федеральный закон от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контроль- но-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (в ред. от 29.09.2011);

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н (в ред. от 08.11.2010);

Положение по бухгалтерскому учету «Учет материальнопроизводственных запасов» (ПБУ 5/01), утв. приказом Минфина РФ от 09.06.2001 № 44н (в ред. 25.10.2010);

Методические указания по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов, утв. приказом Минфина РФ 28.12.2001 № 119н (в ред. от 24.12.2010);

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49 (в ред. от

01.01.2011);

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету результатов инвентаризации, утв. постановлением Госкомстата России от 18.08.1999 № 88 (в ред. от 03.05.2000);

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве, утв. постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а (в ред. от 21.01.2003;

Альбом унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998

№132;

Альбом унифицированные формы первичной учетной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения, утв. Постановлением Госкомстата РФ от 09.08.1999 № 66.

10.2. Задачи учета готовой продукции и ее оценка

Готовая продукция – это активы организации, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики, которые соответствуют условиям договора или требованиям иных документов.