8917

161

Основные причины возникновения вычитаемых налогооблагаемых раз-

ниц:

методы и нормы начисления амортизации;

различия в признании выручки в финансовом и налоговом учете;

различие в признании процентов по обслуживанию полученных кредитов и займов.

Налогооблагаемые временные разницы вызывают появление отложенных налоговых обязательств (ОНО):

1) Отражено отложенное налоговое обязательство: Д-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль»; К-т сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства».

2) Начислен налог на прибыль по мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц:

Д-т сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства»; К-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль».

3) Списано отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено:

Д-т сч. 77 «Отложенные налоговые обязательства»; К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» введены понятия «условный расход (условный доход) по налогу на прибыль» и «текущий налог на прибыль».

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль – это сумма на-

лога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отражения в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка).

1)Начислена сумма условного налога на прибыль за отчетный период: Д-т сч. 99-2 «Налог на прибыль»; К-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль».

2)Начислена сумма условного дохода по налогу на прибыль за отчетный

период:

Д-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль»; Д-т сч. 99-2 «Налог на прибыль» и одновременно:

Д-т сч. 09 «Отложенные налоговые активы»; К-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль».

Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) – это налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый в соответствии с величиной условного расхода (условного дохода), скорректированной на сумму постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

ТНП = УР – УД + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО

162

где ТНП – текущий налог на прибыль, УР – условный расход по налогу на прибыль,

УД – условный доход по налогу на прибыль, ПНО – постоянное налоговое обязательство, ПНА – постоянный налоговый актив, ОНА – отложенный налоговый актив,

ОНО – отложенное налоговое обязательство.

На сумму исчисленного текущего налога на прибыль за отчетный период оформляются бухгалтерские записи:

Д-т сч. 68-4-2 «Расчет налога на прибыль»; К-т сч. 68-4-1 «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль».

Схема исчисления текущего налога на прибыль отражена на рис. 12.1. Текущий налог на прибыль за каждый отчетный период должен призна-

ваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога.

Организация может использовать следующие способы определения текущего налога на прибыль:

–на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете, при этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации;

–на основе налоговой декларации по налогу на прибыль, при этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации.

Контрольные вопросы

1.Что является финансовым результатом деятельности организации?

2.На каком счете формируется финансовый результат?

3.Из чего складывается финансовый результат?

4.На каком счете ведется учет нераспределенной прибыли предприятия?

5.Перечислите основные проводки по учету нераспределенной прибыли.

164

Тесты

12.1. Сводным показателем, характеризующим финансовый результат деятельности организации, является прибыль:

а) чистая; б) нераспределенная; в) валовая.

12.2. Под налогооблагаемой понимают прибыль:

а) чистую; б) валовую;

в) расчетную; г) нераспределенную.

12.3. Финансовый результат от продажи продукции определяется на счете:

а) 90 «Продажи»; б) 91 «Прочие доходы и расходы»;

в) 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»; г) 99 «Прибыли и убытки»;

12.4. На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение года отражаются:

а) поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

б) прибыль, полученная по договору простого товарищества; в) суммы платежей налога на прибыль; г) прибыль (убыток) от обычных видов деятельности; д) сальдо прочих доходов и расходов;

12.5. Конечный финансовый результат деятельности организации в отчетном году формируется на счете:

а) 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток»); б) 90 «Продажи»; в) 91 «Прочие доходы и расходы»;

г) 99 «Прибыли и убытки».

13. УЧЕТ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА

13.1. Нормативное регулирование учета собственного капитала

К основным нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет собственного капитала, относятся:

Гражданский кодекс РФ, часть первая от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от

07.03.2012);

Гражданский кодекс РФ, часть вторая от 26.01.1996 № 14-ФЗ (в ред. от

01.01.2012);

Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. от

24.05.2012);

165Федеральный закон «Об акционерных обществах» от 26.12.1995

№208-ФЗ (в ред. от 30.11.2011);

Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.1998 № 14-ФЗ (в ред. от 06.12.2011);

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ;

Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» от 22.04.1996 № 39-ФЗ (в ред. от 30.11.2011);

Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утв. Приказом Минфина РФ от 27.11.2006 № 154н (в ред. от 24.12.2010);

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н (в ред. от

24.12.2010);

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99), утв. Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (в ред. от 08.11.2010);

Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. от 08.11.2010);

Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 № 10н, ФКЦБ России от 29.01.2003

№03-6/пз «Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ».

13.2. Учет уставного капитала

В любой коммерческой организации собственный капитал формируется из трех источников:

взносов собственников в денежной и иной имущественной форме;

капитализированной прибыли самой организации, распределенной между собственниками в виде дивидендов или других форм передачи доходов собственникам;

дооценки стоимости имущества (активов) организации, безвозмездных поступлений имущества и денежных средств из государственных, общественных или частных источников, если данные суммы по действующим правилам не должны отражаться в качестве доходов отчетного периода.

Доходы отчетного периода за вычетом всех расходов включаются в собственный капитал в качестве капитализированной прибыли.

Таким образом, собственный капитал организации состоит из уставного, добавочного капитала и капитализированной прибыли (резервного капитала, нераспределенной прибыли и целевых резервных фондов).

Для учета размещенного уставного капитала акционерных и других хозяйственных обществ применяется счет 80 «Уставный капитал».

Для учета уставного капитала на счете 80 необходимо вести субсчета второго порядка:

80-1 «Размещенные обыкновенные акции»;

80-2 «Размещенные привилегированные акции».

166

Сальдо счета должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированного в учредительных документах организации.

Корреспонденция счетов по учету изменения уставного капитала отражена в табл. 13.1.

Т а б ли ц а 1 3 . 1 Корреспонденция счетов по учету уставного капитала

Материальные ценности и нематериальные активы, ценные бумаги и другие финансовые активы, вносимые в счет вкладов в уставный капитал, оценивают по согласованной между учредителями стоимости.

Оценка валюты и валютных ценностей и другого имущества, вносимых в счет вклада в уставный капитал, может отличаться от оценки их в учредительных документах. Возникающая при этом разница списывается на счет 83 «Добавочный капитал».

167

Данный порядок списания разницы в ценах и курсовой оценки позволяет не менять доли учредителей в уставном капитале, оговоренной в учредительных документах.

Выкупленные акции не дают права голоса на собраниях акционеров, по ним не начисляются и не выплачиваются дивиденды.

В бухгалтерском балансе организации они могут отражаться не более одного года после их выкупа.

13.3. Учет резервного капитала

Резервный капитал определяется как один или несколько фондов, образованных с определенными целями за счет чистой прибыли организации.

Он образуется как обязательный по требованию законодательства и для решения целевых задач организации согласно учредительным документам.

Федеральный закон «Об акционерных обществах» содержит следующие нормы, регулирующие создание резервных фондов:

резервный фонд общества создается в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5% его уставного капитала;

резервный фонд общества формируется путем обязательных ежегодных отчислений по достижении им размера, установленного уставом общества;

размер ежегодных отчислений предусматривается уставом общества, но не может быть менее 5% чистой прибыли;

резервный фонд общества предназначен для покрытия его убытков, а также погашения его облигаций и выкупа акций в случае отсутствия иных средств;

резервный фонд не может быть использован для иных целей.

Уставом общества может быть предусмотрено формирование из чистой прибыли специального фонда акционирования работников общества. Его средства расходуются исключительно на приобретение акций общества, продаваемых акционерами этого общества, для последующего размещения его работникам.

При возмездной реализации работникам общества акций, приобретенных за счет средств фонда акционирования работников общества, вырученные средства направляются на формирование указанного фонда.

Резервный капитал учитывается на счете 82 «Резервный капитал». Корреспонденция счетов по учету резервного капитала отражена в

табл. 13.2.

168

Т а б ли ц а 1 3 . 2 Корреспонденция счетов по учету резервного капитала

13.4. Учет добавочного капитала

Для учета добавочного капитала применяется счет 83 «Добавочный ка-

питал», который отражает информацию о движении составных частей собственного капитала организации, кроме уставного капитала, резервных фондов, нераспределенной прибыли и собственных акций (долей). На счете необходимо вести субсчета:

83-1 «Эмиссионный доход»;

83-2 «Резерв переоценки»; 83-3 «Курсовые разницы, связанные с формированием уставного капита-

ла».

В соответствии с ПБУ 5/01 «Учет основных средств» коммерческая организация может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Если ранее производилась уценка этих объектов, то сумма дооценки относится на счет учета нераспределенной прибыли в сумме ранее произведенной уценки, а сверх нее – на добавочный капитал.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации и остается в составе собственного капитала.

Сумма уценки основных средств в результате переоценки отражается в отчете о прибылях и убытках как расходы текущего отчетного периода.

Сумма уценки записывается как уменьшение добавочного капитала, если ранее производилась дооценка основных средств. Суммы уценки сверх ранее проведенной дооценки относится на нераспределенную прибыль.

Переоценка объектов основных средств должна производиться регулярно, из года в год, чтобы их стоимость в бухгалтерском учете не отличалась существенно от текущей (восстановительной) стоимости.

Корреспонденция счетов по учету добавочного капитала отражена в табл. 13.3.

169

Т а б ли ц а 1 3 . 3 Корреспонденция счетов по учету добавочного капитала

13.5. Учет поступления и использования государственной помощи

Порядок учета государственной помощи определен ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», в соответствии с которым государственной помощью признается увеличение экономических выгод организации в результате поступления от государства денежных средств или иного имущества.

Поступающие бюджетные средства в учете подразделяются на две ка-

тегории:

−направляемые на финансирование капитальных вложений;

−используемые для оплаты текущих расходов.

Положение по бухгалтерскому учету 13/2000 предусматривает два варианта принятия к учету государственной помощи:

−по мере фактического получения бюджетных средств;

−как возникновение задолженности по бюджетным средствам.

Для учета поступления и использования государственной помощи и целевого финансирования предназначен пассивный счет 86 «Целевое финансирование». Предназначенные для использования бюджетные средства учитываются первоначально в качестве доходов будущих периодов, а затем списываются:

−на протяжении срока полезного использования внеоборотных активов в случае начисленной амортизации на финансовые результата как прочие доходы;

−при принятии к учету МПЗ отпуска их в производство продукции, начисления заработной платы и другие расходы на доходы отчетного периода.

Корреспонденция счетов по учету государственной помощи отражена в табл. 13.4.

Аналитический учет по счету 86 «Целевое финансирование» ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления.

170

13.6. Учет нераспределенной прибыли и непокрытого убытка

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации используют счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

На счете 84 учитываются нераспределенная прибыль, накопленная с начала деятельности общества, или непокрытый убыток, другие прибыли (убытки), которые согласно правилам бухгалтерского учета относятся к нераспределенной прибыли. К счету 84 открываются субсчета:

84-1 «Прибыль, подлежащая распределению»; 84-2 «Убыток, подлежащий покрытию»;