8917

61

Первоначальная стоимость основных средств представляет собой стоимость объектов при их принятия к бухгалтерскому учету.

Восстановительная стоимость представляет собой стоимость полного восстановления объектов основных средств в текущих условиях производства, то есть она представляет собой полную стоимость затрат, которые должна была бы осуществить организация, если бы она должна была полностью заменить их на новые аналогичные объекты по рыночным ценам, существующим на дату переоценки, включая затраты на приобретение или строительство, транспортировку и установку (монтаж) объектов.

Остаточная стоимость основных средств представляет собой первоначальную (восстановительную) стоимость объектов за минусом суммы накопленной амортизации.

По остаточной стоимости основные средства и доходные вложения в имущество отражаются в бухгалтерском балансе. Поэтому ее еще называют ба-

лансовой стоимостью.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету на счетах 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности» по их первоначальной стоимости, которая не подлежит изменению, кроме случаев, предусмотренных ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и другими нормативными документами по бухгалтерскому учету.

В первоначальную стоимость инвентарных объектов основных средств, полученных за плату, включаются затраты на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Такие затраты включают в себя:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику, а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Если объекты основных средств изготавливаются собственными силами организации, они оцениваются исходя из фактических затрат, связанных с производством этих объектов основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада

вуставный капитал организации, признается их денежная оценка, согласован-

62

ная учредителями (участниками организации), если иное не предусмотрено законодательством РФ.

При безвозмездном получении объектов основных средств или по договорам дарения они учитываются по текущей рыночной стоимости на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

Единицей учета основных средств устанавливается отдельный инвентарный объект, под которым понимается законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющими вместе одну функцию. Каждому инвентарному объекту присваивается определенный инвентарный номер, который сохраняется за данным объектом в процессе эксплуатации, в запасе или на консервации.

Инвентарный объект является первичной единицей аналитического бухгалтерского учета основных средств на счете 01 «Основные средства».

5.3. Документальное оформление движения основных средств

Движение объектов основных средств связано с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Указанные операции оформляют унифицированными формами первичной учетной документации. К операциям по поступлению основных средств относят ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение.

Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая руководителем организации. Для оформления приемки комиссия составляет в одном экземпляре акт (накладную) приемки-передачи основных средств (ф. № ОС-1). Данные приема и исключения объекта из состава основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (формы № ОС-6, № ОС-6а, № ОС-6б).

Для оформления и учета перемещения объекта основных средств внутри организации предусмотрена накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. № ОС-2). Она оформляется сдатчиком (передающей стороной) в трех экземплярах: первый – передается в бухгалтерию, второй – остается у лица, ответственного за сохранность объекта основных средств сдатчика, третий экземпляр хранится у получателя.

Приемку законченных работ по ремонту, реконструкции и модернизации объекта оформляют актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных основных средств (ф. № ОС-3). В акте указывают изменения в технических характеристиках и первоначальной стоимости объекта, вызванные реконструкцией и модернизацией. Акт подписывают члены приемочной комиссии или работник организации, ответственный за приемку объекта; работник организации, выполнявшей ремонт (реконструкцию, модернизацию); руководитель структурного подразделения, принимающий объект из ремонта (реконструкции, модернизации); главный бухгалтер организации.

63

Для оформления и учета поступившего на склад оборудования с целью его последующего использования в качестве объекта основных средств предназначен акт о приеме (поступлении) оборудования (ф. № ОС-14). Он составляется в двух экземплярах и подписывается всеми членами приемной комиссии.

Передачу оборудования монтажным организациям оформляют актом приемки – передачи оборудования в монтаж (ф. № ОС-15). Он заполняется представителем организации – заказчика, ответственным за передачу оборудования в монтаж, и подписывается представителем организации – заказчика, представителем организации – подрядчика и материально – ответственным лицом, принявшим оборудование на хранение.

Операции по списанию всех основных средств, кроме автотранспортных, оформляют актом о списании основных средств (ф. № ОС-4), а для списания грузового или легкового автомобилей, прицепа или полуприцепа предусмотрен акт о списании автотранспортных средств (ф. № ОС-4.2). В актах на списание основных средств указывают техническое состояние и причину списания объекта, первоначальную стоимость, сумму амортизации, затраты на списание, стоимость материальных ценностей, полученных от ликвидации объекта, а также приводят все расходы по списанию автотранспорта.

5.4 Учет поступления основных средств

Первоначальная стоимость основных средств формируется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Корреспонденция счетов по поступлению основных средств (ОС) отражена в табл. 5.1.

Т а б ли ц а 5 . 1 Корреспонденция счетов по поступлению основных средств

64

Однако возможна ситуация, когда организация приобретает объект основных средств и использует его для производства продукции, облагаемой налогом на добавленную стоимость (НДС), а в дальнейшем начинает использовать данный объект для производства продукции, освобождаемой от обложения НДС.

В этом случае в соответствии с НК РФ организации необходимо восстановить суммы НДС, ранее принятые к возмещению из бюджета, в размере пропорциональной остаточной стоимости указанных объектов основных средств. Бухгалтерские проводки по восстановлению НДС отражены в табл. 5.2.

Т а б ли ц а 5 . 2 Восстановление НДС, ранее принятого к возмещению из бюджета

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором основные средства начинают использоваться для производства продукции, освобожденной от обложения НДС.

5.5. Учет амортизации основных средств

Стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации. Амортизация – это возмещение износа основных средств в стоимостном выражении, включающее в постепенном переносе части стоимости основных средств на себестоимость выпускаемой продукции (в торговых организациях – на расходы на продажу).

Начисление амортизации по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующим за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета.

Начисление амортизации осуществляется в течение срока полезного использования объекта основных средств.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды организации.

Организации могут самостоятельно определять срок полезного использования основных средств исходя из:

−ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

−ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

65

−нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

Начисление амортизации по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

К амортизируемым объектам основных средств отнесено имущество,

которое имеет первоначальную стоимость более 40 000 руб., находится у организации на праве собственности, используется для извлечения дохода, и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Для целей бухгалтерского учета ПБУ 6/01 устанавливает следующие способы начисления амортизации основных средств:

−линейный способ;

−способ уменьшающего остатка;

−способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

−способ списания стоимости пропорционально объему продукции (ра-

бот).

При линейном способе годовая сумма аортизации определяется исходя из первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

При использовании линейного способа годовые и ежемесячные суммы амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств остаются неизменными.

При способе уменьшающего остатка годовая сумма амортизации опре-

деляется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией.

При использовании данного способа годовые суммы амортизации с каждым годом будут уменьшаться и поэтому ежемесячные суммы амортизации должны рассчитываться для каждого года отдельно.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости или восстановительной стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

При использовании этого способа годовые суммы амортизации с каждым годом будут уменьшаться и поэтому ежемесячные суммы амортизации должны рассчитываться для каждого года отдельно.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции

(работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагае-

66

мого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

При использовании данного способа годовые суммы амортизации в течение срока полезного использования объекта будут различными и поэтому ежемесячные суммы амортизации должны рассчитываться для каждого года отдельно.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

Для обобщения информации об амортизации объектов основных средств, накопленной за время их эксплуатации, предназначен счет 02 «Амортизация основных средств».

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (для торговых организаций – расходов на продажу).

При выбытии (продаже, списании, ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства» субсчет 01-2 «Выбытие основных средств».

Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным объектам.

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств.

5.6. Переоценка основных средств

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных ПБУ 6/01.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Таким образом, для целей бухгалтерского учета предусмотрена возможность последующей оценки объектов основных средств, т.е. изменение их первоначальной стоимости по результатам переоценки объектов основных средств.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском уче-

67

те и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды.

Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

Основные бухгалтерские записи по переоценке основных средств представлены в табл. 5.3.

Т а б ли ц а 5 . 3 Бухгалтерские записи по переоценке основных средств

68

О к о н ч а н и е та б ли ц ы 5 . 3

5.7. Учет ремонта основных средств

Для поддержания основных средств в рабочем состоянии необходимо регулярно проводить их ремонт и техническое обслуживание.

Кработам по текущему и среднему ремонту объекта основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии. Проведение этих видов ремонта может предусматривать замену изношенных деталей и частей на новые, но при этом не происходит улучшение технических характеристик объекта, не расширяются его возможности и т.п.

Кработам по капитальному ремонту оборудования и транспортных средств относятся полная разборка агрегата, ремонт базовых или корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные детали и узлы, сборка, регулирование и испытание агрегата.

Кработам по капитальному ремонту зданий и сооружений относятся смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономные конструкции и детали.

69

При капитальном ремонте объекта основных средств происходит его восстановление, не приводящее к улучшению первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта.

Проведение ремонтных работ для целей бухгалтерского учета и определения источника финансирования затрат необходимо отличать от работ по модернизации и реконструкции объектов основных средств, которые также предусматриваются в рамках мероприятий по восстановлению основных средств.

Связано это с тем, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 главы 25 НК РФ расходы на содержание и техническое обслуживание основных средств относятся к текущим расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организации. Затраты же на проведение модернизации объектов основных средств и их реконструкции являются капитальными вложениями и относятся на увеличение стоимости объектов основных средств.

Организация может использовать один из следующих способов учета затрат на ремонт основных средств:

1)фактические затраты на ремонт списываются на расходы производства текущего отчетного периода;

2)фактические затраты на ремонт равномерно списываются за счет ранее созданного резерва расходов на ремонт основных средств.

Корреспонденция счетов по первому способу учета затрат на ремонт основных средств приведена в табл. 5.4.

Та б ли ц а 5 . 4

Учет затрат на ремонт основных средств без создания резерва

Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств необходимо:

− отразить в учетной политике организации создание резерва на ремонт основных средств;

−составить годовую смету расходов на ремонт основных средств;

−определить ежемесячную сумму резервирования.

В бухгалтерском учете образование резерва расходов на ремонт основных средств отражается по дебету счетов учета затрат на производство (23, 25, 26,

70

44) в корреспонденции с кредитом счета 96 «Оценочные обязательства» субсчет «Резерв на ремонт основных средств». Фактические расходы на ремонт основных средств, выполненный силами вспомогательного производства организации, списываются в дебет счета 96 «Оценочные обязательства» субсчет «Резерв на ремонт основных средств» в корреспонденции со счетом 23 «Вспомогательные производства».

5.8. Учет модернизации и реконструкции основных средств

Восстановление объектов основных средств может осуществляться не только посредством ремонта, но и путем модернизации реконструкции.

Начисление амортизации не производится во время реконструкции и технического перевооружения основных средств с полной их остановкой, а также в случае их перевода в установленном порядке на консервацию.

На время реконструкции и технического перевооружения срок службы основных средств продлевается.

Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

Модернизация, реконструкция объектов основных средств может производиться силами самой организации или силами сторонних организаций.

Корреспонденция счетов по модернизации основных средств представлена в табл. 5.5.

Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств оформляется соответствующим актом.

Приемка объектов основных средств, у которых в результате реконструкции, модернизации и т.д. увеличивается первоначальная стоимость, осуществляется на основании акта приема-передачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. № ОС-3).

На основании данных акта производятся соответствующие записи в инвентарной карточке, в которой объект прежде был учтен.

Организация вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатации, если после реконструк-