1.7.2. Порядок отражения в бухгалтерском учете задатка

Сумма полученного организацией задатка не признается доходом, а учитывается в бухгалтерском учете в составе кредиторской задолженности (п. 3 ПБУ 9/99).

Полученные суммы задатка отражаются в качестве платежа в счет предстоящих поставок на дату его получения, и поступившие в виде задатка денежные средства должны учитываться по счету 62 как авансы полученные (Постановления ФАС Уральского округа от 9 июня 2009 г. N Ф09-2938/09-С2 по делу N А60-36603/2008-С6, ФАС Поволжского округа от 9 апреля 2009 г. по делу N А55-7887/2008, Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 августа 2011 г. по делу N А65-28230/2010, от 20 сентября 2010 г. по делу N А65-7593/2010, Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 апреля 2011 г. N 17АП-2716/2011-АК по делу N А60-39926/2010 и Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 мая 2011 г. по делу N А14-6763/2010229/24).

В силу п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

С оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав начисляются суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет (п. 1 ст. 167 НК РФ). В дальнейшем после отгрузки данных товаров (выполнения работ, оказания услуг) НДС, исчисленный с сумм полученной оплаты, подлежит вычету (п. 8 ст. 171 НК РФ).

В соответствии с Письмами ФНС России от 17 января 2008 г. N 03-1-03/60 и УМНС России по г. Москве от 11 августа 2004 г. N 24-11/52500 налогооблагаемая база должна быть увеличена на суммы платежей, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров, в том числе задатка. Следовательно, задаток подлежит обложению НДС.

Согласно Письму Минфина России от 2 февраля 2011 г. N 03-07-11/25 при получении задатка (в том числе по предварительному договору), который засчитывается в счет стоимости по основному договору, НДС с суммы задатка следует исчислять в том налоговом периоде, в котором задаток получен.

Противоположная позиция изложена в Постановлениях ФАС Московского округа от 23 мая 2006 г. N КА-А40/4283-06 по делу N А40-50000/05-129-414, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2011 г. по делу N А75-8953/2010, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 февраля 2012 г. по делу N А56-53609/2011, согласно которым задаток признается доходом только с момента исполнения основного обязательства.

В Постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 6 мая 2010 г. N 07АП-2923/10 по делу N А45-24467/2009 судом сделан вывод, что сумма задатка не является объектом НДС.

Аналогичный вывод изложен в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 февраля 2012 г. по делу N А56-53609/2011. Судом отмечено, что полученный задаток до момента исполнения основного договора платежной функции не выполняет, в связи с чем нет оснований считать его предварительным платежом и, соответственно, включать в налогооблагаемую базу по НДС. Не должен включаться в налогооблагаемую базу по НДС и возвращенный задаток.

Факт возникновения задолженности перед бюджетом по НДС не уменьшает сумму задолженности организации-продавца перед выплатившим ему задаток (предоплату) покупателем. Величина задолженности продавца перед покупателем составляет фактически полученную им сумму денежных средств, включая НДС. Чтобы задолженность перед бюджетом по НДС не снижала задолженность продавца по его обязательству перед покупателем, ее следует отражать на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Перечисление задатка в бухгалтерском учете отражается следующими записями:

1. У организации-продавца (подрядчика):

Дебет 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 55 "Специальные счета в банках" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по задаткам полученным",

- получен организацией-продавцом (подрядчиком) задаток (предоплата) от покупателя (заказчика) в счет предстоящих поставок товарно-материальных ценностей, выполнения работ, оказания услуг;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- с суммы задатков (предоплаты) удержан налог на добавленную стоимость.

2. У организации-покупателя (заказчика):

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по задаткам выданным", Кредит 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 55 "Специальные счета в банках"

- начислена дебиторская задолженность поставщику (подрядчику) по задаткам (предоплате), выданным в счет предстоящих поставок товарно-материальных ценностей, выполнения работ, оказания услуг;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков выданных",

- принят к вычету НДС по задатку (предоплате), выданному продавцу.

Если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, то сумма полученного задатка (предоплаты) удерживается продавцом в счет погашения задолженности покупателя по внесению штрафной санкции за невыполнение им договорных обязательств.

Сумма задатка в качестве штрафной санкции за отказ покупателя принять товары не облагается НДС, поскольку она не связана с оплатой реализованных товаров.

В бухгалтерском учете при отражении задатка в качестве штрафной санкции к покупателю (заказчику) за невыполнение условий договора делаются следующие записи:

1. У организации-продавца (подрядчика):

Дебет 76-2 "Расчеты по претензиям" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- сумма штрафов к получению в размере полученного задатка отражена в составе прочих доходов организации;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по задаткам полученным", Кредит 76-2 "Расчеты по претензиям"

- сумма полученного задатка (предоплаты) зачтена в счет уплаты штрафной санкции;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- сторнирован (возмещен) НДС по расчету, удержанный с суммы задатка (предоплаты),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков полученных",

- восстановлен обратной записью НДС по расчету, удержанный с суммы задатка (предоплаты).

2. У организации-покупателя (заказчика):

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 76-2 "Расчеты по претензиям"

- отражены суммы штрафов к уплате по предъявленным претензиям к покупателям и заказчикам в составе прочих расходов;

Дебет 76-2 "Расчеты по претензиям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по задаткам выданным",

- сумма выданного задатка (предоплаты) зачтена в счет уплаты штрафной санкции;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков выданных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- восстановлен обратной записью НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по задатку (предоплате),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков выданных",

- сторнирован НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по задатку (предоплате).

Пример 18. Организация-продавец и организация-покупатель заключили договор поставки товаров на сумму 500 000 руб. Покупатель перечислил продавцу задаток на сумму 23 600 руб., а затем, не исполнив своих договорных обязательств, отказался принять товар.

В бухгалтерском учете организации-продавца производятся следующие записи:

а) при получении задатка:

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по задаткам полученным",

- 23 600 руб. - получен задаток от покупателя в счет предстоящей поставки товаров;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - с суммы задатка удержан НДС;

б) в момент отказа принять товар покупателем:

Дебет 76-2 "Расчеты по претензиям" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 23 600 руб. - отражен доход от получения штрафной санкции;

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по задаткам полученным", Кредит 76-2 "Расчеты по претензиям"

- 23 600 руб. - сумма полученного задатка зачтена в счет оплаты штрафной санкции;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков полученных",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - восстановлен обратной записью НДС по расчету, удержанный с суммы задатка.

В бухгалтерском учете организации-покупателя производятся следующие записи:

а) при перечислении задатка:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по задаткам выданным", Кредит 51 "Расчетные счета"

- 23 600 руб. - отражено перечисление задатка;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков выданных",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - принят к вычету НДС по задатку, выданному продавцу;

б) в момент отказа принять товар покупателем:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 76-2 "Расчеты по претензиям"

- 23 600 руб. - отражен расход от уплаты штрафной санкции;

Дебет 76-2 "Расчеты по претензиям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по задаткам выданным",

- 23 600 руб. - сумма выданного задатка зачтена в счет оплаты штрафной санкции;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков выданных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - восстановлен обратной записью НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному задатку.

Примечание. Восстановление НДС с суммы задатка у организации-продавца может быть также отражено следующей записью:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - (красное сторно) сторнирован НДС по расчету, удержанный с суммы задатка.

Восстановление НДС к уплате у организации-покупателя может быть также отражено бухгалтерской проводкой:

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков выданных",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - (красное сторно) сторнирован НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному задатку.

При последующем исполнении договора и расчете между сторонами лицо, выдавшее задаток, вправе удержать его сумму из причитающихся с него платежей за переданные товары, выполненные работы, оказанные услуги. При этом производятся следующие записи:

1. В бухгалтерском учете организации, получившей задаток:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по задаткам полученным", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- уменьшена сумма задолженности покупателя (заказчика) по проданным ему товарам (продукции, услугам и т.п.) на сумму полученного задатка;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- сторнирован (возмещен) НДС по расчету, удержанный с суммы задатка (предоплаты),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков полученных",

- восстановлен обратной записью НДС по расчету, удержанный с суммы задатка (предоплаты).

2. В бухгалтерском учете организации, выдавшей задаток:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по задаткам выданным",

- уменьшена сумма задолженности поставщику (подрядчику) по приобретенным у него товарам (материально-производственным запасам, услугам и т.п.) на сумму выданного задатка;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков выданных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- восстановлен обратной записью НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по задатку (предоплате),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков выданных",

- сторнирован НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по задатку (предоплате).

Пример 19. Условия предыдущего примера. Покупатель, выдавший задаток, исполнив свои договорные обязательства, принял товар.

При оплате товара производятся следующие записи:

а) в бухгалтерском учете организации-продавца:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по задаткам полученным", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками",

- 23 600 руб. - сумма полученного задатка зачтена в счет оплаты проданных товаров;

Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты с покупателями и заказчиками",

- 476 400 руб. (500 000 - 23 600) - получена оплата от покупателя за поставку товаров за минусом суммы полученного задатка;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков полученных",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - восстановлен обратной записью НДС по расчету, удержанный с суммы задатка;

б) в бухгалтерском учете организации-покупателя:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по задаткам выданным",

- 23 600 руб. - сумма выданного задатка зачтена в счет оплаты приобретенных товаров;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", Кредит 51 "Расчетные счета"

- 476 400 руб. (500 000 - 23 600) - перечислена оплата покупателем за поставку товаров за минусом суммы, выданного задатка;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков выданных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - восстановлен обратной записью НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному задатку.

Примечание. Восстановление НДС с суммы задатка у организации-продавца может быть также отражено следующей записью:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - (красное сторно) сторнирован НДС по расчету, удержанный с суммы задатка.

Восстановление НДС к уплате у организации-покупателя может быть также отражено бухгалтерской проводкой:

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "НДС с задатков выданных",

- 3 600 руб. (23 600 руб. x 18/118) - (красное сторно) сторнирован НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному задатку.

Задаток, полученный организацией-продавцом (подрядчиком), по согласованию сторон подлежит возврату при прекращении обязательства до начала его исполнения, а также вследствие невозможности исполнения.

Возврат задатка при прекращении обязательства до начала его исполнения по согласованию сторон либо вследствие невозможности исполнения оформляется следующими записями:

1. В бухгалтерском учете организации-продавца (подрядчика):

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по задаткам полученным", Кредит 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 55 "Специальные счета в банках"

- погашена организацией кредиторская задолженность покупателю (заказчику) по задаткам (предоплате), полученным от него под поставку товарно-материальных ценностей, выполнение работ, оказание услуг;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков полученных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- сторнирован (возмещен) НДС по расчету, удержанный с суммы задатка (предоплаты),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков полученных",

- восстановлен обратной записью НДС по расчету, удержанный с суммы задатка (предоплаты).

2. В бухгалтерском учете организации-покупателя (заказчика):

Дебет 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 55 "Специальные счета в банках" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по задаткам выданным",

- погашена организации задолженность поставщика (подрядчика) по задаткам (предоплате), выданным ему под поставку товарно-материальных ценностей, выполнение работ, оказание услуг;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков выданных", Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость",

- восстановлен обратной записью НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному задатку (предоплате),

или делается другая запись - Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог на добавленную стоимость с задатков выданных",

- сторнирован НДС к уплате в бюджет, предъявленный ранее к вычету по выданному задатку (предоплате).