Издержки, которые компенсирует доверитель, в составе расходов посредника не учитываются

При разрешении споров, связанных с налогообложением посреднических сделок, суды принимают во внимание тот факт, что подобные операции не освобождаются от НДС, только если они осуществляются в рамках предпринимательской деятельности, то есть деятельности, носящей систематический характер и направленной на получение дохода.

Соответственно, те операции, которые посредник осуществил «в чужом интересе без поручения» (ст. 980–989 ГК РФ), от НДС освобождаются по общим правилам и исключение, касающееся посреднических операций, на них не распространяется, поскольку правовая природа таких действий исключает возможность их систематического осуществления с целью извлечения дохода.

Кроме того, из буквального прочтения пункта 7 статьи 149 НК РФ можно сделать еше один вывод: данная норма распространяется и на операции «коммерческих посредников» (ст. 182 ГК РФ), и на случаи «коммерческого представительства» (ст. 184 ГК РФ).

С учетом изложенного арбитражные суды признают операции, по общему правилу освобожденные от НДС, подлежащими налогообложению, если они совершены в рамках исполнения посреднического договора в интересах доверителя, принципала или комитента. Однако в отношении операций, совершенных в интересах самого поверенного, названная льгота по уплате НДС сохраняется.

Дело № 1. Общество заключило договор подряда, по которому обязано было производить продукцию из материалов заказчика. При этом стороны договорились, что в стоимость выполненных работ входят также расходы подрядчика на приемку и переработку давальческого сырья, хранение готовой продукции на складе, погрузку и передачу товара перевозчику.

Однако в процессе исполнения договора подрядчик использовал для изготовления продукции не только сырье, предоставленное заказчиком, но и собственное. Спустя два года после подписания договора стороны заключили дополнительное соглашение к нему, где установили, что стоимость собственного сырья подрядчика также учитывается при определении стоимости работ. Действие этого соглашения стороны распространили на отношения с момента заключения договора подряда. Но за период, прошедший со дня заключения договора до дня заключения дополнительного соглашения, подрядчик не потребовал с заказчика компенсации за использованное сырье. Вместо этого подрядчик учел стоимость такого сырья в составе расходов, уменьшив на эту сумму налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

При проведении выездной проверки налоговый орган посчитал, что, не воспользовавшись правом на компенсацию стоимости потраченного сырья, подрядчик отказался от части своего дохода. По сути, подрядчик безвозмездно предоставил заказчику свое сырье, а значит, учесть расходы на покупку такого сырья подрядчик не имеет права. В связи с этим обществу были начислены налог на прибыль, соответствующие пени, а также штраф (по п. 1 ст. 122 НК РФ).

Суды всех инстанций посчитали, что к правоотношениям сторон применимо правило учета расходов по посредническим договорам: посредник не вправе учитывать расходы при расчете налога на прибыль, если такие суммы ему возмещает доверитель и они не учитываются в качестве расходов при определении цены договора. Кроме того, полученное от доверителя возмещение посредник не учитывает как доход (п. 9 ст. 270, п. 2 ст. 276 НК РФ). В данном случае отказ подрядчика от получения возмещения своих расходов нельзя признать экономически обоснованным, поэтому такие суммы учесть при расчете налога на прибыль он не вправе.