- •Международное налоговое право а.А. Шахмаметьев
- •Раздел I. Международные аспекты правового регулирования налогов
- •Глава 1. Суверенитет государства и налогообложение
- •§ 1. Налоговый суверенитет
- •1.1. Общая характеристика налогового суверенитета
- •1.2. Правовая форма выражения
- •§ 2. Пространственные аспекты налогового суверенитета
- •2.1. Налоговая территория
- •2.2. Особенности налогового статуса
- •§ 3. Взаимодействие налоговых юрисдикций
- •3.1. Условия развития международных отношений
- •3.2. Международное налогообложение
- •3.3. Конфликт и сотрудничество налоговых юрисдикций
- •Глава 2. Налоговое резидентство
- •§ 1. Резидентство в налоговом праве
- •1.1. Резидентство как основание дифференциации
- •1.2. Налогово-правовая характеристика категории
- •1.3. Принцип территориальности
- •1.4. Налоговый домицилий
- •§ 2. Установление налогового резидентства
- •§ 3. Резидентство и объем налоговых обязанностей
- •3.1. Ограниченные и неограниченные налоговые обязанности
- •3.2. Правила недискриминации
- •Глава 3. Налоговое резидентство физических лиц и организаций
- •§ 1. Резидентство физических лиц
- •1.1. Основания установления
- •1.1.1. Налоговое резидентство физических лиц
- •1.1.2. Зарубежная практика
- •1.2. Коллизии правил определения резидентства
- •1.3. Прекращение резидентства
- •§ 2. Налоговое резидентство организаций
- •2.1. Общие правила установления резидентства организаций
- •2.2. Формы деятельности организаций-нерезидентов
- •§ 3. Подтверждение резидентства
- •3.1. Процедура подтверждения резидентства
- •3.2. Заверение документов,
- •Глава 4. Постоянное представительство в налоговом регулировании международной экономической деятельности
- •§ 1. Условия возникновения постоянного представительства
- •§ 2. Статус постоянного представительства
- •2.1. Налоговые обязанности постоянного представительства
- •2.2. Правовые формы постоянного представительства
- •§ 3. Налоговые и гражданско-правовые аспекты деятельности
- •Глава 5. Международное налоговое право
- •§ 1. Опыт дефиниции международного налогового права
- •1.1. Условия формирования международного налогового права
- •1.2. Основные концепции международного налогового права
- •§ 2. Международное налоговое право
- •§ 3. Определения международного налогового права
- •Глава 6. Международное налоговое право российской федерации
- •§ 1. Международное налоговое право в правовой системе России
- •1.1. Международные и национальные нормы
- •1.2. Комплексный характер международного налогового права
- •§ 2. Предмет международного налогового права
- •2.1. Предмет и объект международного налогового права
- •2.2. Иностранный элемент в международном налоговом праве
- •§ 3. Методы и принципы международного налогового права
- •3.1. Методы и цели международного налогового права
- •3.2. Принципы международного налогового права
- •Глава 7. Международное налоговое право как научное направление и учебная дисциплина
- •§ 1. Наука международного налогового права
- •1.1. Международное налогообложение в системе научного знания
- •1.2. Функции и задачи науки международного налогового права
- •1.3. Объект, предмет и система
- •1.4. Методы исследования международного налогового права
- •§ 2. Учебная дисциплина "Международное налоговое право"
- •Тема 1. Понятие, предмет и система международного налогового права
- •Тема 2. Источники международного налогового права
- •Тема 3. Двойное (многократное) налогообложение в международном налоговом праве
- •Тема 4. Регулирование отдельных налогов и налогообложения отдельных видов доходов (операций) в международном налоговом праве
- •Тема 5. Международно-правовое регулирование таможенных платежей
- •Тема 6. Налоговое планирование и международное налоговое право
- •Тема 7. Правоохранительная деятельность и международное налоговое право
- •Раздел II. Источники международного налогового права
- •Глава 8. Внутреннее (национальное) право российской федерации
- •§ 1. Законодательство рф в системе источников
- •1.1. Система источников международного налогового права
- •1.2. Конституция рф
- •1.3. Законодательные акты
- •1.3.1. Закон как источник международного налогового права
- •1.3.2. Налоговые законы
- •1.3.3. Законодательные акты, включающие налоговые нормы
- •1.3.4. Законы, содержащие таможенно-налоговые нормы
- •§ 2. Подзаконные акты
- •2.1. Подзаконные акты нормативного и
- •2.2. Разъяснения налогового законодательства
- •§ 3. Судебная практика, обычай,
- •3.1. Судебная практика
- •3.2. Юридический обычай, общепризнанные правовые принципы,
- •Глава 9. Международно-правовые акты
- •§ 1. Международно-правовые нормы
- •1.1. Международные источники
- •1.2. Международно-правовые принципы и нормы
- •§ 2. Классификация международно-правовых источников
- •2.1. Критерии классификации
- •2.2. Акты, аккумулирующие общепризнанные принципы
- •2.3. Нормы международного налогового права, принятые в
- •2.4. Международные соглашения по налоговым вопросам
- •§ 3. Решения международных судебных органов,
- •3.1. Судебная практика
- •3.2. Международно-правовой обычай и доктрина
- •Глава 10. Межгосударственная интеграция и развитие источниковой базы
- •§ 1. Влияние интеграции государств
- •§ 2. Участие России
- •2.1. Формы интеграции. Снг
- •2.2. Союзное государство Российской Федерации
- •2.3. ЕврАзЭс и иные формы интеграции России
- •2.4. Судебные органы интеграционных объединений
- •Раздел III. Налогообложение международной экономической деятельности в российской федерации
- •Глава 11. Налоги в системе регулирования международной
- •Экономической деятельности
- •§ 1. Классификация налогов на прямые и косвенные
- •§ 2. Особенности косвенного налогообложения
- •§ 3. Прямые и косвенные налоги в правовом регулировании
- •Глава 12. Налог на прибыль и налогообложение постоянных представительств нерезидентов
- •§ 1. Правовая база налога на прибыль
- •1.1. Регулирование налога на прибыль
- •1.2. Налогоплательщики
- •§ 2. Налогообложение постоянного представительства
- •2.1. Постоянное представительство
- •2.2. Строительная площадка
- •2.3. Объект и налогооблагаемая база налога
- •2.4. Ставки налога, его исчисление
- •Глава 13. Налогообложение доходов от иностранных источников и имущества нерезидентов
- •§ 1. Налогообложение доходов иностранных организаций
- •1.1. Виды доходов и ставки налога
- •1.2. Идентификация доходов
- •1.3. Налоговая база, исчисление и уплата налога
- •§ 2. Налогообложение зарубежных доходов
- •2.1. Зарубежные доходы как объект налогообложения
- •2.2. Подтверждение уплаты (удержания) налога за пределами рф
- •2.3. Источник дохода
- •2.4. Налоговая база, расчет суммы зачета и ее распределение
- •2.5. Коллизия конвенционных норм
- •§ 3. Налог на имущество организаций
- •3.1. Налогоплательщики, объект налогообложения
- •3.2. Налоговая база, ставки, порядок уплаты
- •3.3. Зачет зарубежных налогов при налогообложении
- •Глава 14. Налог на доходы физических лиц
- •§ 1. Правовое регулирование налогообложения доходов
- •1.1. Правовая основа
- •1.2. Резидентство и объем налоговых обязанностей
- •§ 2. Исчисление и уплата налога
- •§ 3. Многократное международное налогообложение
- •Глава 15. Ндс при совершении операций нерезидентами на территории российской федерации
- •§ 1. Плательщики ндс, его объект и ставки
- •1.1. Плательщики ндс и объект налогообложения
- •1.2. Налоговый период и ставки ндс
- •§ 2. Налоговая база и правила уплаты
- •2.1. Налоговая база
- •2.2. Исчисление и уплата налога
- •2.2.1. Исчисление ндс
- •2.2.2. Счет-фактура
- •2.2.3. Налоговые вычеты, уплата и возмещение налога
- •§ 3. Операции, не облагаемые ндс
- •Глава 16. Таможенные налоги в регулировании международной экономической деятельности
- •§ 1. Правовая основа таможенно-налогового регулирования
- •1.1. Таможенные налоги
- •1.2. Общие правила взимания таможенных налогов
- •1.2.1. Объект, налоговая база, плательщики
- •1.2.2. Порядок исчисления и уплаты
- •1.2.3. Особенности налогообложения товаров,
- •§ 2. Таможенные пошлины
- •2.1. Таможенные пошлины в системе налогообложения
- •2.2. Ввозные и вывозные таможенные пошлины
- •2.3. Таможенно-тарифное регулирование и интеграция
- •§ 3. Ндс и акцизы в составе таможенных платежей
- •3.1.1. Правовая основа, ставки, налоговая база
- •3.1.2. Порядок исчисления и уплаты
- •3.2. Акцизы при ввозе товаров в Российскую Федерацию
- •Раздел IV. Межгосударственное налоговое сотрудничество: ретроспектива, современность, тенденции
- •Глава 17. Взаимодействие государств
- •В налоговой сфере до середины XX в.
- •§ 1. История межгосударственного сотрудничества
- •§ 2. Международные налоговые соглашения
- •§ 3. Международно-правовое сотрудничество
- •3.1. Конвенционное международное налоговое право
- •3.2. Разработка теории международного налогового права
- •3.3. Деятельность Лиги Наций по организации
- •Глава 18. Развитие межгосударственного налогового сотрудничества со 2-й половины XX в.
- •§ 1. Общая характеристика международно-правового
- •1.1. Тенденции взаимодействия государств в налоговой сфере
- •1.2. Многостороннее (региональное) сотрудничество
- •§ 2. Правовая система гатт/вто
- •§ 3. Налоговое сотрудничество в рамках оэср
- •3.1. Статус оэср
- •3.2. Типовая налоговая конвенция оэср
- •3.3. Иные модельные документы
- •§ 4. Деятельность оон по организации
- •4.1. Характеристика деятельности оон в налоговой сфере
- •4.2. Типовая налоговая конвенция оон
- •4.3. Сравнительная характеристика
- •Глава 19. Современное конвенционное международное налоговое право и проблема избежания налогообложения
- •§ 1. Межгосударственное налоговое сотрудничество
- •§ 2. Недобросовестная налоговая конкуренция
- •2.1. Международная экономическая деятельность
- •2.2. Противодействие практике офшорных налоговых юрисдикций
- •§ 3. Избежание налогообложения
- •3.1. Допустимость и пределы
- •3.2. Правовые инструменты противодействия
- •3.2.1. Модели предотвращения уклонения от налогов
- •3.2.2. Особенности налогообложения доходов резидентов,
- •3.2.4. Трансфертное ценообразование
- •Глава 20. Межгосударственное взаимодействие по информационно-административным вопросам в налоговой сфере
- •§ 1. Информационно-административное
- •1.1. Деятельность оэср по организации информационного обмена
- •1.2. Правовая основа взаимодействия
- •§ 2. Участие России в международном
- •Глава 21. Правила налогообложения отдельных видов международной экономической деятельности (на примере электронной коммерции)
- •§ 1. Международная электронная коммерция и налогообложение
- •§ 2. Разработки оэср в отношении налогообложения
- •2.1. Общие принципы и условия налогообложения
- •2.2. Косвенное налогообложение
- •2.3. Особенности налогообложения доходов
- •§ 3. Опыт Европейского союза и России в регулировании
- •3.1. Ндс и электронная торговля товарами в ес
- •3.2. Проблемы правового регулирования налогообложения
- •3.2.1. Правовая основа
- •3.2.2. Налогообложение прибыли
- •Раздел V. Правовое регулирование избежания международного многократного налогообложения
- •Глава 22. Многократное налогообложение:
- •Понятие, возможности возникновения и устранения
- •§ 1. Правовой анализ содержания
- •1.1. Проблема повторности налогообложения
- •1.2. Виды многократного налогообложения
- •1.2.1. Внутреннее (внутригосударственное) и международное
- •1.2.2. Вертикальное и горизонтальное
- •1.2.3. Юридическое и экономическое многократное
- •§ 2. Правовой механизм избежания международного
- •2.1. Условия возникновения и предотвращения (устранения)
- •2.2. Система предотвращения и устранения
- •Глава 23. Правовые инструменты предотвращения и устранения международного многократного налогообложения доходов и имущества
- •§ 1. Формализация отношений с налоговой юрисдикцией
- •§ 2. Методы избежания повторного прямого налогообложения
- •2.1. Общая характеристика
- •2.2. Метод освобождения (исключения)
- •2.3. Метод налогового кредита (зачета)
- •2.4. Методы налоговых вычетов и понижения ставок
- •§ 3. Согласительные процедуры
- •3.1. Общая характеристика
- •3.2. Корректировка объекта налогообложения
- •3.3. Защита прав налогоплательщиков
- •3.4. Информационный обмен
- •§ 4. Избежание экономического многократного налогообложения
- •Глава 24. Косвенные налоги и проблема международного многократного налогообложения
- •§ 1. Косвенные налоги в системе
- •1.1. Международное косвенное многократное налогообложение
- •1.2. Ндс и избежание международного многократного
- •1.2.1. Ндс в регулировании международной
- •1.2.2. Применение ндс: основные правила
- •1.2.3. Территориальность уплаты ндс
- •§ 2. Косвенное налогообложение трансграничного
- •2.1. Ндс при внешнеторговых операциях
- •2.1.1. Условия и принципы применения ндс
- •2.1.2. Уравнительные пограничные налоги
- •2.2. Избежание косвенного многократного налогообложения
- •2.2.1. Порядок уплаты косвенных налогов
- •2.2.2. Регулирование ндс: опыт ес
- •§ 3. Избежание международного косвенного повторного
- •3.1. Косвенное налогообложение международных услуг
- •3.2. Территориальность в правовом регулировании
- •3.2.1. Теоретические модели установления территориальности
- •3.2.2. Практика правового регулирования
- •Глава 25. Международные договоры российской федерации в правовом регулировании избежания двойного налогообложения
- •§ 1. Договорная практика России по налоговым вопросам
- •1.1. Договоры рф об избежании двойного налогообложения
- •1.2. Классификация двусторонних договоров
- •1.3. Договоры, затрагивающие вопросы избежания
- •§ 2. Двусторонние договоры об избежании повторного
- •2.1. Типовое соглашение
- •2.2. Понятийный аппарат
- •2.3. Субъектный состав и льготы
- •2.3.1. Сфера действия по кругу лиц
- •2.3.2. Льготы и бенефициары
- •2.4. Постоянное представительство
- •2.5. Объекты налогообложения и категории (виды) налогов
- •Глава 26. Элементы правовой системы избежания повторного налогообложения по двусторонним договорам
- •§ 1. Режимы налогообложения
- •1.1. Общий режим налогообложения и налогообложение прибыли
- •1.2. Налогообложение прибыли от международных перевозок
- •1.3. Налогообложение дивидендов, процентов
- •1.4. Налогообложение отдельных видов доходов физических лиц
- •1.5. Налогообложение имущества
- •§ 2. Методы устранения двойного налогообложения
- •§ 3. Правила недискриминации и взаимодействия
- •3.1. Недискриминационный режим налогообложения
- •3.2. Правовое, информационное и административное
1.3. Договоры, затрагивающие вопросы избежания
двойного налогообложения
Правила устранения международного многократного налогообложения доходов (имущества) могут содержаться не только в общих двусторонних соглашениях, непосредственно направленных на комплексное решение проблемы повторного взимания налогов, но и в иных международно-правовых актах, в той или иной степени затрагивающих указанную проблему. Используя различные классификационные основания, в числе таких актов <1> можно выделить следующие группы.
--------------------------------
<1> Примеры рассматриваемых международных соглашений назывались ранее при рассмотрении источников международного налогового права и здесь повторно не приводятся.
Двусторонние и многосторонние договоры, регулирующие вопросы налогообложения отдельных объектов или устанавливающие статус определенных категорий налогоплательщиков. Первая категория договоров данной группы является преобладающей как количественно, так и по перечню охватываемых ими предметов. На многостороннем уровне устранение международного многократного налогообложения в конвенционной форме пока не получило широкого распространения и ограничено в основном рамками межгосударственных объединений.
Договоры в сфере транспорта, касающиеся налоговых вопросов. В этой группе можно условно выделить два вида договоров.
Во-первых, специальные налоговые договоры, получившие наибольшее распространение во 2-й и 3-й четверти XX в. Так, СССР достаточно активно использовал практику заключения двусторонних соглашений, регулирующих вопросы налогообложения (в том числе и устранения его многократности) в области как международных перевозок, так и устанавливающих режим налогообложения определенных объектов и (или) субъектов <1>. Постепенно общие соглашения об избежании двойного налогообложения вытесняют такие узкоотраслевые договоры, что, по мнению некоторых авторов, не всегда положительно отражается на качестве правового регулирования налогообложения международных перевозок <2>.
--------------------------------
<1> Например, Соглашение об устранении двойного налогообложения в области воздушного и морского транспорта между СССР и Францией от 4 марта 1970 г. // Сборник действующих договоров, соглашений и конвенций, заключенных СССР с иностранными государствами. Вып. XXVII. М.: Международные отношения, 1974. С. 62 - 63; Соглашение между Правительством СССР и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об устранении двойного налогообложения авиатранспортных предприятий и их служащих от 3 мая 1974 г. // Сборник действующих договоров, соглашений и конвенций, заключенных СССР с иностранными государствами. Вып. XXX. М.: Международные отношения, 1976. С. 89 - 91.
<2> См., например: Климентьева В.Г. Проблемы избежания двойного налогообложения доходов от международных перевозок // Административное и муниципальное право. 2008. N 10; СПС "КонсультантПлюс".
Во-вторых, многочисленные соглашения "в узких областях, касающихся специально морских перевозок - более 30 договоров, воздушных перевозок - около 60 и автомобильных перевозок - около 30" <1>. Основным предметом данных соглашений является общий порядок регулирования межгосударственных отношений в сфере указанных видов транспорта. При этом они могут содержать положения, затрагивающие отдельные вопросы налогообложения транспортных предприятий договаривающихся сторон, их персонала и оборудования.
--------------------------------
<1> Зенкин И.В. Международное экономическое право. М.: Центральный издательский дом, 2006. С. 383.
Соглашения, устанавливающие льготы и освобождения от уплаты налогов, позволяющие решить проблему многократного налогообложения, которые могут:
- на двусторонней или многосторонней основе предусматривать налоговые льготы отдельным категориям лиц, а также в отношении определенных видов деятельности, экономических программ и пр.;
- иметь в качестве основного предмета именно регулирование налоговых льгот либо содержать отдельные правила применения последних;
- заключаться государством с одной или несколькими зарубежными странами, международной организацией, хозяйствующим субъектом (например, в рамках реализации инвестиционных проектов, осуществления образовательных и культурных программ).
В рассматриваемой группе международных актов наиболее представительными по значению и распространению являются договоры о предоставлении налоговых льгот (привилегий и иммунитетов) дипломатическим и консульским агентам (членам их семей), официальным представительствам иностранных государств, международных организаций и их сотрудникам <1>. Как отметил И.И. Кучеров, "налоговые привилегии и иммунитеты по существу представляют собой налоговые льготы, заключающиеся в предоставлении отдельным категориям налогоплательщиков налоговых преимуществ и освобождений от уплаты налогов. В данном случае привилегированное положение предоставляется отдельным категориям налогоплательщиков-нерезидентов в соответствии с обычными и договорными нормами международного права в целях создания благоприятных условий для выполнения ими функций, обеспечивающих международное сотрудничество. ...Непосредственно налоговые привилегии и иммунитеты могут заключаться в освобождении определенных лиц от финансового, в том числе налогового, контроля, в освобождении принадлежащих им объектов недвижимости, доходов и другой собственности от прямых налогов, акцизных сборов и пошлин, а также ввозимых для служебных нужд и личного пользования предметов - от таможенных налогов и сборов" <2>.
--------------------------------
<1> О международно-правовой основе и содержании налоговых льгот дипломатическим и консульским агентам, международным организациям, об условиях их предоставления подробнее см.: Кучеров И.И. Налоговые привилегии и иммунитеты как институты международного налогового права // Финансовое право. 2007. N 4. С. 2 - 7.
<2> Кучеров И.И. Международное налоговое право (Академический курс): Учебник. М.: ЮрИнфоР, 2007. С. 292 - 294.
Так, статьей 23 (п. 1) Венской конвенции о дипломатических сношениях 1961 г. установлено: "Аккредитующее государство и глава представительства освобождаются от всех государственных, районных и муниципальных налогов, сборов и пошлин в отношении помещений представительства, собственных или наемных, кроме таких налогов, сборов и пошлин, которые представляют собой плату за конкретные виды обслуживания". Дипломатический агент также освобождается от всех налогов, сборов и пошлин, личных и имущественных, государственных, районных и муниципальных, за исключением косвенных налогов, включаемых в цену товаров (услуг), сборов и налогов на частное недвижимое имущество, находящееся на территории государства пребывания, налогов на наследство, сборов и налогов на частный доход, источник которого находится в государстве пребывания, а также налогов на капиталовложения в коммерческие предприятия в государстве пребывания и некоторых иных обязательных платежей, названных в ст. 34 рассматриваемой Конвенции. Кроме того, все вознаграждения и сборы, взимаемые дипломатическим представительством при выполнении своих официальных обязанностей, освобождаются от налогов, сборов и пошлин (ст. 38 данной Конвенции). Налоговый режим, аналогичный установленному для дипломатических представительств и дипломатических агентов (членов их семей), предоставляется консульским учреждениям и их служащим в соответствии с Венской конвенцией о консульских сношениях 1963 г. Налоговые льготы дипломатическим и консульским учреждениям и их сотрудникам могут устанавливаться и в двусторонних соглашениях <1>.
--------------------------------
<1> См., например: Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Таджикистан об условиях размещения и обслуживания дипломатических представительств и консульских учреждений Российской Федерации в Республике Таджикистан и Республики Таджикистан в Российской Федерации от 16 апреля 1999 г. // Бюллетень международных договоров. 1999. N 9. С. 69 - 71; Консульский договор между Российской Федерацией и Китайской Народной Республикой от 25 апреля 2002 г. // СЗ РФ. 2004. N 4. Ст. 244.
Налоговые и таможенно-тарифные льготы для международных межправительственных организаций, представительств иностранных государств при межправительственных организациях определяются соответствующими международными договорами России, среди которых можно назвать Конвенцию о привилегиях и иммунитетах Объединенных наций от 13 февраля 1946 г., Венскую конвенцию о представительстве государств в их отношениях с международными организациями универсального характера от 14 марта 1975 г., Конвенцию о привилегиях и иммунитетах Евразийского экономического сообщества от 31 мая 2001 г. Распространенной практикой является предоставление налоговых льгот культурным, научным и информационным центрам зарубежных стран и международных организаций на основе соответствующих соглашений с государствами, в которых находятся такие центры <1>.
--------------------------------
<1> Подробнее см.: Лабоськин М.А. Конвенционное регулирование предоставления таможенных и налоговых льгот культурным центрам // Налоги. 2009. N 31.